ads:
1
DOUGLAS DA SILVEIRA
EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL DE FUNDAÇÕES PRIVADAS DE EDUCAÇÃO E
PESQUISA: UMA ANÁLISE DA CONFORMIDADE DAS DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS DE ENTIDADES DE SANTA CATARINA
Dissertação apresentada ao Programa
de Pós Graduação em Contabilidade da
Universidade Federal de Santa Catarina
para obtenção do Título de Mestre em
Contabilidade.
Orientador Prof. Dr. José Alonso Borba
FLORIANÓPOLIS
2007
ads:
Livros Grátis
http://www.livrosgratis.com.br
Milhares de livros grátis para download.
2
DOUGLAS DA SILVEIRA
EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL DE FUNDAÇÕES PRIVADAS DE EDUCAÇÃO E
PESQUISA: UMA ANÁLISE DA CONFORMIDADE DAS DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS DE ENTIDADES DE SANTA CATARINA
Esta dissertação foi julgada e aprovada para a obtenção do grau de Mestre em
Contabilidade no Programa de Pós-Graduação em Contabilidade da Universidade
Federal de Santa Catarina.
Florianópolis, 09 de novembro de 2007.
____________________________________
Prof. José Alonso Borba, Dr.
Coordenador do Programa
Apresentado à Comissão Examinadora composta pelos professores:
____________________________________
Prof. José Alonso Borba, Dr.
Programa de Pós-Graduação em Contabilidade
Universidade Federal de Santa Catarina
Presidente
____________________________________
Prof. Ernesto Fernando Rodrigues Vicente, Dr.
Programa de Pós-Graduação em Contabilidade
Universidade Federal de Santa Catarina
Membro
____________________________________
Prof . Valmor Slomski, Dr.
Departamento de Contabilidade e Atuária
Universidade de São Paulo
Membro
_____________________________
Prof. Rogério João Lunkes, Dr.
Programa de Pós-Graduação em Contabilidade
Universidade Federal de Santa Catarina
Membro Suplente
ads:
3
Para Elaine, minha esposa, e
incentivadora de todos os projetos que
tenho realizado.
4
AGRADECIMENTOS
A Deus, que mais do que nunca tem me presenteado com infinidade de dádivas,
dentre elas, desfrutar a vida, a mais sublime de todas.
Aos meus pais, eternos incentivadores de meus estudos e de meus planos de vida e
que me ensinaram a busca pelo caminho da seriedade e da solidariedade.
À Elaine, minha querida esposa, pela paciência, carinho e compreensão diante dos
momentos que não pudemos desfrutar juntos em virtude deste projeto, e pelos
debates que travamos a respeito da importância da transparência das fundações.
Ao orientador deste trabalho, Prof. Dr. José Alonso Borba, pela coragem de
incentivar o estudo da transparência das fundações, pela diversidade de
possibilidades exploradas e pelo constante bom humor para superar os obstáculos
durante a pesquisa.
Aos meus amigos Fernando e Diélis, companheiros desde a faculdade, que
procuraram sempre acompanhar e incentivar este trabalho, desde o “happy hour”
depois do expediente até o auxílio na tradução de textos em inglês.
Ao meu amigo Jair, colega de trabalho com quem compartilhei os conhecimentos
adquiridos ao longo deste estudo com o objetivo de aprimorar as atividades do Setor
de Auditoria e Apoio Técnico às Fundações do Ministério Público de Santa Catarina
e com quem tive a oportunidade de escrever um artigo relacionado ao tema.
Ao Ministério Público de Santa Catarina, na pessoa do Dr. João Alexandre Massulini
Acosta, que muito incentivou este trabalho, desde o ensinamento técnico sobre as
fundações até a análise dos artigos elaborados sobre o tema.
5
"A solidariedade é o sentimento que melhor
expressa o respeito pela dignidade humana."
Franz Kafka
6
SILVEIRA, Douglas da. Evidenciação contábil de fundações privadas de educação
e pesquisa: uma análise da conformidade das demonstrações contábeis de
entidades de Santa Catarina. 2007. 140 f. Dissertação (Mestrado em Contabilidade),
Programa de Pós-Graduação em Contabilidade, Universidade Federal de Santa
Catarina, Florianópolis, 2007.
Orientador: Prof. Dr. José Alonso Borba.
RESUMO
O Terceiro Setor surgiu da iniciativa da sociedade diante de necessidades que já
não eram atendidas pelo Estado. Consolidou-se como conjunto de entidades de
finalidade coletiva ou pública e que não visavam distribuir lucro, mas criar
oportunidades de desenvolvimento social. Dentre estas entidades se desenvolveram
as fundações, caracterizadas por sua finalidade de âmbito público. As fundações, no
desenvolvimento de suas atividades, necessitam de transparência para conferir
credibilidade às suas ações e fomentar parcerias com os outros dois setores: o
Estado (Primeiro Setor) e o Mercado (Segundo Setor). A principal forma de
transparência é por meio da Evidenciação Contábil. A Contabilidade, como ciência
destinada ao estudo do patrimônio das entidades, conta com os atributos
necessários para a evidenciação da estrutura administrativa e operacional das
fundações por meio das demonstrações contábeis. No entanto, as fundações
precisam conhecer as Ciências Contábeis e aplicar as orientações das Normas
Brasileiras de Contabilidade relacionadas às fundações com o objetivo de
uniformizar o entendimento a respeito de suas informações e viabilizar a sua
transparência. É neste intuito que este trabalho busca analisar a conformidade das
prestações de contas das fundações da área de Educação e Pesquisa de Santa
Catarina com as normas contábeis. A pesquisa baseou-se em estudo exploratório de
abordagem predominantemente quantitativa. Foi elaborada a partir das normas
contábeis uma listagem de aspectos relacionadas às fundações que foram
posteriormente verificados nas prestações de contas das fundações de Santa
Catarina, dados cedidos pelo Ministério Público de Santa Catarina. O trabalho foi
realizado com 39 fundações e abrangeu 117 prestações de contas referentes aos
exercícios de 2004, 2005 e 2006. Os resultados foram apresentados por tipo de
evidenciação contábil analisado e apresentaram o nível mais baixo de evidenciação
no uso das Notas Explicativas, com 23% de evidenciação dos itens mínimos
previstos. A Demonstração de Mutações do Patrimônio Social Líquido foi o meio de
evidenciação melhor demonstrado pelas fundações, com índice médio anual de
91%. No geral, identificou-se um nível geral de conformidade das demonstrações
7
ABSTRACT
The Third Sector appeared of the initiative of the society due to needs that no longer
they were assisted by the State. He consolidated as group of entities of collective or
public purpose and that they didn't seek to distribute profit, but to create opportunities
of social development. Among these entities the foundations were developed,
characterized by its purpose of public ambit. The foundations, in the development of
its activities, need transparency to check credibility to its actions and to foment
partnerships with the other two sectors: the State (First Sector) and the Market
(Second Sector). The main transparency form is Accounting Disclosure. The
Accounting, as science destined to the study of the patrimony of the entities, counts
with the necessary attributes for the disclosure of the structure administrative and
operational of the foundations by means of the accounting demonstrations. However,
the foundations need to know the Accounting Sciences and to apply the orientations
of the Brazilian Norms of Accounting related to the foundations with the goal of to
make uniform the understanding regarding its information and to make possible its
transparency. It is in this target that this work search to analyze the conformity of the
installments of bills of the foundations of the area of Education and Research of
Santa Catarina with the accounting norms. The research based predominantly on
exploratory study of approach quantitative. It was elaborated starting from the
accounting norms a roll of aspects related to the foundations that they were verified
later on in the installments of bills of Santa Catarina's foundations, data given by
Ministério Publico de Santa Catarina. The work was accomplished with 39
foundations and it embraced 117 installments of bills referring to the exercises of
2004, 2005 and 2006. The results were presented by type of analyzed disclosure and
they presented the lowest level of disclosure in the use of the Explanatory Notes, with
23% of disclosure of the foreseen minimum items. The Demonstration of Mutations of
the Liquid Social Patrimony was the middle of better disclosure demonstrated by the
foundations, with annual medium index of 91%. In the general, were identified a
general level of conformity of the accounting demonstrations of 67%, confirming the
transparency need and of understanding of the foundations regarding the norms
related to the area and of the responsibility that they have before the society.
Word-key: Foundations, Third Sector, Disclosure, Transparency, Education and
Researches.
8
LISTA DE FIGURAS
Figura 2.1 - Identidade Jurídica 35
Figura 2.2 - Ano de Registro Legal 36
Figura 2.3 - Origem dos Recursos 36
Figura 2.4 - Espécies de fundações 43
Figura 2.5 - Distribuição das fundações no Estado de Santa Catarina 46
Figura 3.1 - Proporção das três áreas de atuação mais representativas 74
Figura 4.1 - Localização das fundações analisadas 83
Figura 4.2 - Quantidade de fundações de cada aspecto visualizado (2006) 84
9
LISTA DE GRÁFICOS
Gráfico 4.1 - Evolução da quantidade de empregados das fundações entre 2004 e 2006 85
Gráfico 4.2 - Média de evidenciação entre 2004 e 2006 de fundações “Universitárias” e
“Não universitárias”
86
Gráfico 4.3 - Balanço Patrimonial: Itens Analisados x Itens Evidenciados, de 2004 a 2006 88
Gráfico 4.4 - Balanço Patrimonial: evolução anual dos itens menos evidenciados entre
2004 e 2006
90
Gráfico 4.5 - Demonstração das Mutações do Patrimônio Social: Itens Analisados x Itens
Evidenciados, de 2004 a 2006
92
Gráfico 4.6 - Demonstração das Mutações do Patrimônio Social: evolução anual por item
entre 2004 e 2006
93
Gráfico 4.7 - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos: Itens Analisados x
Itens Evidenciados, de 2004 a 2006
94
Gráfico 4.8 - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos: evolução anual por
item entre 2004 e 2006
96
Gráfico 4.9 - Demonstração do Superávit ou Déficit: Itens Analisados x Itens Evidenciados,
de 2004 a 2006
97
Gráfico 4.10 - Demonstração do Superávit ou Déficit: evolução anual dos itens menos
evidenciados entre 2004 e 2006
99
Gráfico 4.11 - Notas Explicativas: Itens Analisados x Itens Evidenciados, de 2004 a 2006 100
Gráfico 4.12 - Notas Explicativas: evolução anual dos itens menos evidenciados entre
2004 e 2006
103
Gráfico 4.13 - Evolução anual dos itens analisados e evidenciados entre 2004 e 2006 105
Gráfico 4.14 - Evolução anual dos itens analisados e evidenciados por tipo de
evidenciação entre 2004 e 2006
106
10
LISTA DE QUADROS
Quadro 2.1 - Conceitos de Terceiro Setor 28
Quadro 2.2 - Legislação aplicada às fundações 51
Quadro 3.1 - Listagem de verificação para identificação do perfil das entidades 74
Quadro 3.2 - Listagem de verificação para identificação das informações apresentadas 75
Quadro 3.3 - Listagem de verificação para análise de adequação das informações
apresentadas
75
Quadro 3.4 - Escala de pontos referentes à análise de conformidade 77
Quadro 4.1 - Relação das fundações que tiveram as prestações de contas de 2004 a
2006 analisadas
80
11
LISTA DE TABELAS
Tabela 2.1 - Despesas do setor não lucrativo 37
Tabela 2.2 - Financiamento do setor não lucrativo - % 38
Tabela 2.3 - Composição do setor não lucrativo - % 38
Tabela 2.4 - Quantidade aproximada de fundações por país 39
Tabela 2.5 - Áreas de atuação das fundações em 2004 47
Tabela 2.6 - Valores Totais de contas das fundações de Santa Catarina (em reais) 47
Tabela 3.1 - Fundações por área de atuação entre 2004 e 2006 73
Tabela 4.1 - Perfil das fundações analisadas 85
Tabela 4.2 - Meios de evidenciação contábil apresentados pelas fundações 87
Tabela 4.3 - Análise do Balanço Patrimonial das fundações 89
Tabela 4.4 - Análise da Demonstração das Mutações do Patrimônio Social 92
Tabela 4.5 - Análise da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos 95
Tabela 4.6 - Análise da Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício 98
Tabela 4.7 - Análise das Notas Explicativas 101
Tabela 4.8 - Resultados gerais do nível de evidenciação por tipo entre 2004 e 2006 104
Tabela 4.9 - Nível de evidenciação contábil entre 2004 e 2006 por fundação 107
12
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
AICPA
American Institute of Certified Public Accountants
CCF
Centro de Apoio Operacional da Cidadania e Fundações do Ministério Público de
Santa Catarina
CEBAS Certificado de Entidades Beneficente de Assistência Social
CETS Centro de Estudos do Terceiro Setor
CFC Conselho Federal de Contabilidade
CNAS Conselho Nacional de Assistência Social
CPI Omissão Parlamentar de Inquérito
DUP Declaração de Utilidade Pública
DUPF Declaração de Utilidade Pública Federal
EFC
European Foundation Centre
ENANPAD
Encontro da Associação Nacional de Pós-Graduação e Pesquisa em
Administração
ESFL Entidades Sem Fins Lucrativos
FAS
Financial Accounting Standards
FASB
Financial Accounting Standards Board
FIPE Fundação Instituto de Pesquisas Econômicas
IBGE Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística
INSS Instituto Nacional da Seguridade Social
MPSC Ministério Público de Santa Catarina
NBC Norma Brasileira de Contabilidade
NPI
Non Profit Institutions
ONG Organização Não Governamental
ONU Organização das Nações Unidas
OSCIP Organização da Sociedade Civil de Interesse Público
PIB Produto Interno Bruto
PROFIS
Associação Nacional de Procuradores e Promotores de Justiça de Fundações e
Entidades de Interesse Nacional
SICAP Sistema de Cadastro de Prestações de Contas
UFSC Universidade Federal de Santa Catarina
13
SUMÁRIO
1. INTRODUÇÃO......................................................................................................14
1.1 PROBLEMA......................................................................................................17
1.2 OBJETIVO GERAL...........................................................................................20
1.2.1 Objetivos Específicos..................................................................................20
1.3. JUSTIFICATIVA ..............................................................................................21
2. REFERENCIAL TEÓRICO....................................................................................25
2.1 O TERCEIRO SETOR......................................................................................25
2.1.1 Críticas ao Terceiro Setor...........................................................................30
2.1.2 Terceiro Setor em números ........................................................................34
2.2 AS FUNDAÇÕES .............................................................................................40
2.2.1 Histórico......................................................................................................41
2.2.2 Classificação e Tipos de fundação .............................................................43
2.2.3 Fundações em Santa Catarina...................................................................45
2.2.4 Ministério Público........................................................................................49
2.2.5 Declaração de Utilidade Pública.................................................................52
2.2.6 O CEBAS e a Lei das OSCIP´s..................................................................54
2.3 EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL............................................................................55
2.3.1 A perspectiva do usuário da Contabilidade.................................................58
2.3.2 Transparência.............................................................................................60
2.3.3 Accountability..............................................................................................61
2.3.4 Normas Brasileiras de Contabilidade..........................................................63
3 METODOLOGIA DA PESQUISA...........................................................................68
3.1 CLASSIFICAÇÃO DA PESQUISA....................................................................68
3.2 PROCEDIMENTOS..........................................................................................69
3.2.1 Amostra ......................................................................................................72
3.2.2 Perfil das entidades analisadas..................................................................74
3.2.3 Meios de evidenciação analisados .............................................................75
3.2.4 Verificação de itens evidenciados...............................................................75
3.3 LIMITAÇÕES DA PESQUISA...........................................................................78
4. ANÁLISE DOS RESULTADOS ............................................................................80
4.1 APURAÇÃO DA AMOSTRA.............................................................................80
4.1.1 Perfil das fundações analisadas.................................................................82
4.2 APRESENTAÇÃO DOS DADOS......................................................................86
4.2.1 Meios de evidenciação contábil utilizados..................................................86
4.3 ANÁLISE DA EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL DAS FUNDAÇÕES......................88
4.3.1 Balanço Patrimonial....................................................................................88
4.3.2 Demonstração de Mutações do Patrimônio Social .....................................91
4.3.3 Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos..............................94
4.3.4 Demonstração do Superávit ou Déficit........................................................96
4.3.5 Notas Explicativas.....................................................................................100
4.3.6 Avaliação geral .........................................................................................104
5. CONCLUSÕES...................................................................................................111
REFERÊNCIAS.......................................................................................................114
ANEXOS.................................................................................................................121
APÊNDICES ...........................................................................................................135
14
1. INTRODUÇÃO
A estrutura social humana e o comportamento do homem em relação aos
seus semelhantes levam a constatar que o homem é um ser social. Sua supremacia
sobre as outras espécies instituiu-se não só pelo uso do raciocínio, mas também por
sua capacidade de relacionar-se com seus semelhantes e almejar objetivos
conjuntos. Assim surgiram as famílias, os grupos, sociedades inteiras, organizando-
se através de regimentos comuns, necessários à convivência do grupo.
Com o passar do tempo surgiram os conflitos sociais e a sociedade percebeu
que havia necessidades gerais que deveriam ser geridas coletivamente. Foram
percebidas carências que não eram exclusivos de um, mas de todos. Em
conseqüência surgiu o Estado, fomentado por seus integrantes, os contribuintes, e
com o objetivo de prestar serviços à sociedade em geral.
A sociedade passou a coletar tributos, com o intuito de instituir um patrimônio
público, para administrar soluções de necessidades da coletividade, gerido por
representantes da sociedade, responsáveis pela criação de políticas públicas e pela
gestão dos recursos públicos da forma mais eficiente e eficaz possível.
Apesar da evolução da sociedade com o avanço da ciência e da tecnologia, o
papel do Estado continuou o mesmo. A obrigação do Estado diante da sociedade é
realizar serviços de assistência aos cidadãos, exercendo as funções de: alocação de
recursos para atender às necessidades públicas sociais, que não podem ser
satisfeitas pelo mecanismo do mercado, e necessidades meritórias, que também são
atendidas pelo setor privado; distribuição de renda e estabilização da moeda
(SLOMSKI, 2005).
O Estado tanto age por meio de benefícios diretos, quanto por apoio à
estruturação do Mercado, conforme explica Pereira e Grau (1999, p. 19):
É, neste sentido, cada vez mais evidente que o próprio desenvolvimento do
mercado não pode assegurar-se sem um Estado democrático, que entre
outras questões, preserve a própria atribuição enquanto bem público e
exerça as funções protetoras, mediadoras e redistributivas necessárias ao
desenvolvimento socio-econômico.
15
Assim, o Estado se configura como alicerce de toda a estrutura social, da qual
tem a obrigação de regular e gerenciar com eficiência. Rafael (1997, p. 27) explica
que a finalidade do Estado é: “(...) gerir, guardar, conservar e aprimorar todos os
bens, interesses e serviços da coletividade, para bem servir a todos os cidadãos”.
A abrangência da atuação do Estado é bastante ampla, o que muitas vezes é
usado como justificativa para as suas deficiências. Além disso, dificuldades
burocráticas, bem como gerenciais, e, muitas vezes, o uso de políticas inadequadas,
caracterizam-se como fortes obstáculos à atuação do Estado. O interesse coletivo
da atividade estatal é norteado por diversos interesses políticos regionalizados e/ou
particulares que, principalmente no Brasil, por sua enorme extensão territorial,
trazem dificuldade ao encontro de um consenso sobre a melhor aplicação dos
recursos. Outro fator importante foi a elevação do custo do Estado, conforme
explicam Ribeiro e Guedes (2000, p. 25):
O entendimento de que o Estado era quem devia, com a sua regulação dos
ciclos econômicos, corrigir os eventuais desvios de um mercado sujeito a
desequilíbrios contribuiu para criar as condições para impulsionar o
capitalismo no período pós guerra. Mas a manutenção de um vasto
programa de proteção social nos países centrais, como uma das medidas
para implementar aquela política, gerou o surgimento de uma também vasta,
pesada, custosa e, com o tempo, pouco eficiente burocracia.
O alto custo da burocracia citado pelos autores, associado à complexidade da
estrutura estatal, culminou em dificuldades ao desenvolvimento social de várias
áreas.
Diante destes obstáculos, a própria sociedade buscou prover suas
necessidades e melhorar as condições de qualidade de vida, através da organização
de entidades sem fins lucrativos que executam atividades específicas, agilizando as
atividades sociais e complementando a ação dos governos, criando o chamado
Terceiro Setor.
Olak e Nascimento (2006, p. 23) explicam que
Algumas ESFL [Entidades Sem Fins Lucrativos] existem, tão somente,
porque os Governos são ineficientes na prestação dos serviços sociais a
que a comunidade tem direito. Dessa forma, as pessoas, objetivando
satisfazer as suas necessidades básicas (educação, saúde, lazer etc.),
acabam pagando em duplicidade por estes serviços: ao Governo, na forma
de impostos, e às entidades que efetivamente atendem à comunidade, quer
16
na forma de doações (horas de trabalho, dinheiro, materiais etc.), quer na
forma de remuneração de serviços (notadamente nas atividades
empresariais).
A observação dos autores quanto à duplicidade de pagamento é pertinente, e
se agrava ainda mais se forem considerados os repasses de recursos públicos ao
Terceiro Setor, pois esta também é uma forma de pagamento indireto do cidadão às
entidades sem fins lucrativos para o desenvolvimento de suas atividades.
Como o Estado objetiva ação social, suas deficiências tornaram-se o principal
fator de desenvolvimento do Terceiro Setor. Mas não foi apenas a falta do Estado
que o motivou. Coelho (2002, p. 58) explica que a perspectiva dos pesquisadores
europeus em relação ao Terceiro Setor vai além das deficiências do Estado, pois
consideram que ele:
Expressa uma alternativa para as desvantagens tanto do mercado,
associadas à maximização do lucro, quanto do governo, com sua burocracia
inoperante. Combina a flexibilidade e a eficiência do mercado com a
equidade e a previsibilidade da burocracia pública.
Assim, o Terceiro Setor seria alternativa não só ao Estado (Primeiro Setor),
mas também ao Mercado (Segundo Setor). Existem autores, principalmente
americanos (HUDSON, 2002; SALAMON e ANHEIER, 1997), que tratam do setor
privado e do setor público, sem necessariamente ordená-los como Primeiro e
Segundo Setor. No entanto, a linha de raciocínio deste trabalho concorda com a
visão de Rafael (1997) e Montaño (2002), que entendem o Estado como Primeiro
Setor.
As atividades desenvolvidas pelo Terceiro Setor beneficiam o público em
geral, ou um setor amplo da sociedade, mas diferem-se das atividades do Estado
por dependerem de recursos predominantemente privados. Suas finalidades visam o
alcance de metas específicas com a execução de projetos e com perspectiva de
crescimento e sustentabilidade, mas diferem-se do Mercado por não permitirem a
distribuição de lucros ou superávits aos seus instituidores e/ou associados.
O Terceiro Setor reúne uma gama variada de entidades caracterizadas
geralmente por duas negações: não lucrativas e não governamentais. São as
peculiaridades que as diferem dos demais setores. Este gênero de entidade
17
engloba, oficialmente, as fundações e as associações, entidades jurídicas
determinadas pelo Código Civil.
As fundações privadas são um tipo peculiar de entidade sem fim lucrativo e
que receberão análise aprofundada neste trabalho. Diferem-se das associações por
serem, em qualquer caso, de finalidade pública, enquanto nas associações a
finalidade geralmente é coletiva, de interesse de seus associados. O patrimônio de
uma fundação é constituído com o intuito de tornar-se independente da pessoa que
a institui e torna-se público, enquanto na associação o patrimônio é dos associados.
A vocação pública da fundação gera a necessidade de transparência de seus atos,
com o objetivo de garantir sua própria existência.
Carvalho (2004, p. 108) ensina que:
Não só aqui no Brasil, mas em vários lugares do mundo, a essência de toda
fundação é servir ao interesse social. Não existe fundação, no Brasil, para
fins egoístas. Vou criar uma fundação para ganhar dinheiro, vou criar uma
fundação para afrontar a legislação tributária, porque é muito mais fácil
obter os benefícios do Estado, isso vai facilitar minha vida! Isso não existe.
O espírito de uma fundação não é esse. O espírito da fundação deve ser,
sempre, o interesse social. Se esse interesse social não estiver presente,
não existe fundação. Existe uma sociedade civil, comercial, ou qualquer
outra pessoa jurídica, mas não uma fundação.
A importância social deste tipo de entidade é o principal argumento para o seu
estudo. O desenvolvimento do conhecimento da estrutura e das atividades das
fundações é o pilar principal do desenvolvimento das próprias fundações. A
Contabilidade, como ciência social aplicada, apresenta capacidade de apreensão
deste conhecimento por meio da evidenciação contábil, caracterizada como
oportunidade de transparência e credibilidade das fundações.
1.1 PROBLEMA
Apesar dos fins das fundações não serem lucrativos, há uma movimentação
de recursos cada vez mais relevante, que deve ser acompanhada pelas autoridades
competentes através da análise de seus patrimônios e de suas atividades. Por
complementarem, e muitas vezes substituírem a atividade estatal, estas instituições
recebem incentivos legais constituídos por isenções e imunidades tributárias. Como
18
a maioria dos tributos é baseada nos faturamentos das entidades, os valores dos
tributos que deixam de ser arrecadados pelas entidades sem fins lucrativos crescem
proporcionalmente ao aumento de seus faturamentos.
A falta de profissionalização na gestão
1
dessas entidades tem incorrido
comumente em ausência de evidenciação das informações relacionadas à sua
administração, servindo de descrédito para a captação de recursos e gerando
interpelações do Estado, vezes por meio de rejeição de contas ou de instauração de
Comissões Parlamentares de Inquérito (CPI´s).
A dificuldade em prestar contas à sociedade de forma adequada, a fragilidade
estrutural de sua organização e a dificuldade em elaborar projetos para captação de
recursos são exemplos de problemas que as fundações têm encontrado em seu
desenvolvimento.
O acompanhamento das fundações de direito privado é feito pelo Ministério
Público de cada Estado. A atividade de velamento das fundações, prevista pelo
Código Civil, ocorre pelo assessoramento e análise de finalidade destas entidades
bem como pela apreciação da aplicação de recursos por parte da fundação,
aspectos observados na prestação de contas anual encaminhada pelas fundações
ao Ministério Público estadual. Como são ofertadas várias isenções de tributos a
essas entidades em função da concessão de títulos especiais, a prestação de
contas também poderá ocorrer a órgãos concedentes dos títulos ou mesmo a
entidades que concedam recursos financeiros.
Como as fundações não se caracterizam como órgãos do Estado, nem como
empresas, buscam-se princípios tanto da área pública como privada para analisar-se
sua estrutura financeira e patrimonial, sempre norteados pelo foco na finalidade
pública e na gestão de recursos privados.
Bettiol Júnior (2005, p. 61) explica que a principal fonte de modelos para
evidenciação do Terceiro Setor é o Mercado:
Parte substancial dos estudos sobre evidenciação de resultados contábeis
tem sido desenvolvida com o objetivo de atender às necessidades de
1
Falconer (1999), Fischer e Mendonça (2002) e Araújo (2005) são exemplos de autores que comentam o
“amadorismo” encontrado na gestão de diversas instituiçõsm(b)3339(o)1.4422(n)1.412(c)-6.95711(o)-4.32133(nú14( )-148.91(d)-4.32T5(i)-4.33117(r)12.816689( )-135.c7(e)-4.32214(r)12.81767(ç)6.3836689( )-135.ú14( )-148.91(d)-4.32S)13.29.32051(n)-2.15944(o)9.018847(r)12.816689( )-135.,44(o)9.018569(i)-4.79ú14( )-148.91(d)-4.32214(u)-4.3221(o)1.442214( )-148.91(d)-4.32g1(o)1.442214( )-148.4389(a)-4.32214(ú)9.01891(d)-4.32214(ú)9.01891(d)-4.32n1(o)1.442214( )-148.711(o)-4.321(n)-4.31711(t)-2.1587(ã)-4.32767(ç)64433117(o)-4.321(m)-7.48d88(e)-4.3205.326 c 64 T1 Tdúirosmmsnaessã ão no i eertãe eter geraooornoooi o o ãçnú14( )-4.32711( )-135.569(i)-4.79214(ú)9.018214(l)-4.7939(o)1.442n51(n)-2.15a4(s)-6.95711(t)-2.15569(i)-4.79p-4.32133(nú14( )-148.4389(a)-4.32569(i)-4.79b-4.32133(nú14( )-148.a4(s)-6.95711(t)-2.15569(i)-4.79767(n)9.018841(n)-2.15944(o)9.018391(r)-148.n5(s)-6.95ç11(t)-2.15õ1(o)1.442214( )-148.711(t)-2.15,44(o)9.018569(i)-4.79214(e)-4.32214( )-215.767(n)9.01849(e)-4.32a51(r)-148.n51(n)-2.15214(e)-541888( )277.9987(g)-4.38d88(e)-4.32058( )277.9987(g)-4.3827(a)9.022058( )277.9r0.326 04.048( )-202.282.i)-4.3287n)-4.3171(ã)-4.3298]TJ-241.218442(776 T1 Td)-4.33711(o)-4.32133(n)9.019663(n)9.019h6(e)-4.32051(r)-.019c11(m)-7.4812(s)-6.9515(o)-4.32e5(e)-4.32051(t)-2.16107(r)12.81o5(e)-4.32711( )-215.615(r)12.81051(t)-2.16e7(c)-6.95711(o)-4.32e5(e)-4.32711( )-7.48711(m)-7.48á51(t)-2.1666(s)-6.95604(s)6.383051( )-135.71(ã)-4.32985(r)12.81p5(e)-4.32a58( )277.9r089(a)-4.32214(ú)9202.276(r)12.81214(ú)9202.276(r)12.8121(e)-4.32051(o)-4.32m(o)854.33767(n)9.018841(n)-2.1512(s)-3315711(t)-2.15944(i)]TJ24389(a)-4.3221(o)1.442ç11( )-135.214(o)-4.32214(ú)9.01891(u)-4.32214(e)-4.3221(s)-6.95711(t)-2.1594.326 c7ea ãrrsi
19
organizações ligadas ao segundo setor, enfatizando, normalmente, a
produção de riqueza (lucro) destinada à remuneração do capital investido
na organização ou aos aspectos fiscais ligados à arrecadação de impostos
e contribuições.
Dessa forma, é possível pressupor que existem dificuldades no processo de
comunicação entre contabilidade e usuários de informações das
organizações do terceiro setor, pois o conjunto de sinais escolhido para
promover a evidenciação contábil foi idealizado e aperfeiçoado para atender
às necessidades de outro grupo de usuários.
Como o Segundo Setor tem como finalidade o lucro, as informações das
quais necessita são de cunho econômico e objetivam a eficiência da entidade no
aumento do resultado. Os modelos que geram informações ao Mercado não
necessariamente satisfazem o usuário das informações do Terceiro Setor, pois
neste, o interesse é a satisfação de necessidades coletivas, e não o lucro. Aos
usuários das informações do Terceiro Setor, ou seja, à sociedade em geral,
interessa resultados sociais e sustentáveis.
As fundações são empreendimentos privados que buscam criar
oportunidades de desenvolvimento social, o que desperta o interesse da sociedade,
configurado no acompanhamento das atividades das fundações. Em virtude disto,
existe a necessidade de transparência na evidenciação de suas informações, bem
como a preocupação de se observar a divulgação das atividades das fundações,
sobretudo a elaboração de demonstrações contábeis referentes à sua
movimentação financeira.
A Contabilidade, como ciência que estuda o patrimônio das entidades,
apresenta os atributos necessários para viabilizar a transparência das fundações por
meio da evidenciação contábil de seus recursos gerados e aplicados, visualizando a
realidade patrimonial destas instituições.
A elaboração de demonstrações contábeis é um dos principais meios que a
entidade utilizará na evidenciação de suas atividades, com a representação dos
reflexos que suas ações produzem sobre o seu patrimônio. A análise da
evidenciação contábil das fundações configura-se como um meio de constatação por
parte dos seus beneficiários sobre a forma com que os gestores têm cumprido com a
finalidade da instituição.
No entanto, as demonstrações contábeis só poderão refletir a situação
patrimonial da entidade se estiverem em conformidade com os princípios e normas
20
contábeis, pois são eles que fundamentam a comparabilidade da informação e
uniformizam o entendimento contábil.
Em razão disto, esta pesquisa busca analisar a evidenciação contábil das
fundações privadas de Educação e Pesquisa do estado de Santa Catarina, com o
intuito de verificar as demonstrações contábeis e a conformidade do reflexo
patrimonial apresentado pelas fundações.
As fundações da área de Educação e Pesquisa são as mais representativas
da atuação fundacional em Santa Catarina. Sua participação na sociedade é
impulsionada por projetos de ensino, pesquisa e extensão que proporcionam o
desenvolvimento da área de Educação no estado. Há indícios de que a
complexidade associada às atividades destas entidades se reflete no seu nível de
transparência.
É objetivo deste trabalho estudar a transparência destas fundações, além de
contribuir para a discussão do papel que as fundações de direito privado têm
exercido na sociedade, respondendo à seguinte pergunta de pesquisa:
Qual o grau de conformidade das demonstrações contábeis das
fundações privadas de Educação e Pesquisa de Santa Catarina com as normas
contábeis?
1.2 OBJETIVO GERAL
Analisar a conformidade das demonstrações contábeis das fundações da área
de Educação e Pesquisa veladas pelo Ministério Público de Santa Catarina em
relação às Normas Brasileiras de Contabilidade pertinentes à área de fundações.
1.2.1 Objetivos Específicos
Pretende-se atingir o objetivo geral por meio dos seguintes objetivos
específicos:
21
• identificar o Terceiro Setor e as Fundações;
• apresentar os aspectos relacionados a evidenciação contábil de
Fundações;
• confrontar as demonstrações contábeis de Fundações da área de
Educação e Pesquisa de Santa Catarina com as normas contábeis pertinentes; e
• avaliar a conformidade das demonstrações contábeis analisadas com
as normas contábeis.
1.3 JUSTIFICATIVA
A Ciência Contábil estuda o patrimônio com o intuito de ajudar o homem a
gerir a escassez de recursos. Ao tratar do controle e da transparência de entidades
que objetivam prestar serviços à coletividade, a ciência assume papel de
desenvolvimento social e oportunidade de aprimoramento destas entidades.
As entidades sem fins lucrativos constituem-se em uma iniciativa pela busca
de aumento de qualidade de vida e de igualdade social ao desenvolver atividades de
utilidade pública. O fomento desta iniciativa pela sociedade trouxe desenvolvimento
ao setor.
A expansão das entidades do Terceiro Setor é crescente, o que evidencia a
sua relevância na economia brasileira. Segundo o Instituto Brasileiro de Geografia e
Estatística (IBGE, 2004), já existiam cerca de 276 mil entidades sem fins lucrativos
no Brasil oficialmente cadastradas em 2002 (dentre fundações e associações),
empregando 1,5 milhão de pessoas.
Em Santa Catarina havia 124 fundações prestando contas regularmente ao
Ministério Público estadual em 2004, distribuídas por 35 municípios diferentes.
Juntas, movimentaram cerca de R$ 797.684.296,17 em receitas, o que representou
um acréscimo de 9,5% em relação a 2003 (SILVEIRA, BORBA e BORGERT, 2006).
De todas as áreas de atuação das fundações, a de Educação e Pesquisa é a
de maior destaque. Das 124 citadas, 44 eram da área de Educação e Pesquisa, e
representavam 80,44% de toda a receita gerada por fundações em 2004. Este
destaque é um dos principais motivos para a escolha das fundações desta área
como o foco de estudo deste trabalho. Além disso, a iniciativa fundacional surge
como alternativa para a construção de vias de desenvolvimento para o país por meio
22
da educação, uma vez que este é um tema bastante discutido quando se fala no
crescimento do país.
A perspectiva de crescimento do Terceiro Setor comprova a necessidade de
se conhecer melhor os reflexos de sua administração no universo onde se inserem
os outros dois setores (Estado e Mercado) do desenvolvimento econômico, de forma
que possam coexistir sem conflitos, integrando-se e promovendo desenvolvimento
social.
Essa necessidade de conhecimento sobre o Terceiro Setor já vem se
refletindo no meio acadêmico. Iizuka e Sano (2007) empreenderam pesquisa sobre a
Produção Acadêmica relacionada ao Terceiro Setor identificada nos Anais dos
Encontros da Associação Nacional de Pós-Graduação e Pesquisa em Administração
(ENANPAD) de 1990 a 2003. Os autores identificaram uma participação pequena
porém constante de artigos sobre o Terceiro Setor, com destaque para os anos de
2002 e 2003 que, juntos, somaram 40% de todos os artigos sobre Terceiro Setor
publicados no período pesquisado.
No entanto, por compor-se em um campo relativamente novo
2
, o Terceiro
Setor necessita de estudos que viabilizem a organização científica e metodológica
de seus conhecimentos, considerando suas peculiaridades diante do Estado e do
Mercado. A ampliação dos estudos do setor poderá proporcionar o desenvolvimento
profissional dos seus agentes, condição necessária à sua sobrevivência, conforme
alerta Marcovitch (1997, p 127):
Valores e conhecimento de história, Geografia e da evolução das ciências
constituem a base da formação do agente do Terceiro Setor para sua
profissionalização. Constituída a base de valores e conhecimentos cabe
assegurar as habilidades gerenciais que valorizam simultaneamente a rotina
operacional e a inovação organizacional. É um desafio para o gestor
conciliar a disciplina contábil e financeira com espaço privilegiado dos
projetos que constituem as atividades-fim. São estas últimas que justificam
a existência de uma organização do Terceiro Setor, mas sem a rotina dos
serviços contábeis, por exemplo, coloca-se em risco a transparência e a
própria existência da instituição.
A presente pesquisa busca contribuir com a discussão dos temas
relacionados ao Terceiro Setor, no que se refere à importância da transparência das
organizações sem fins lucrativos e à verificação desta transparência nas
2
Segundo Iizuka e Sano (2007), foi em torno de 1994 que foram feitos os primeiros estudos no Brasil
relacionados ao chamado Terceiro Setor.
23
demonstrações contábeis das fundações da área de Educação e Pesquisa de Santa
Catarina.
No contexto do Terceiro Setor, as fundações desenvolvem suas atividades
nas universidades, na proteção do meio ambiente, na saúde, na cultura, e em outras
áreas relacionadas ao desenvolvimento social, porque seu patrimônio, apesar de
privado, existe para suprir necessidades públicas.
As fundações são constituídas para uma finalidade pública e assim será
enquanto existirem, pois em caso de extinção da entidade, seu patrimônio é
destinado à outra fundação com finalidade congênere; esta peculiaridade faz da
fundação uma integrante legítima do Terceiro Setor. Por essas razões as fundações
são um campo fértil para estudo, devido à sua utilidade para o aumento da
qualidade de vida da sociedade.
Outro fator de motivação para esta pesquisa decorre da atuação profissional
do autor, que trabalha diretamente com a inspeção de prestações de contas das
fundações de direito privado de Santa Catarina, no Setor de Auditoria e Apoio
Técnico às Fundações do Ministério Público de Santa Catarina.
Em função de sua finalidade não lucrativa, e por serem portadoras de
imunidade de isenções em muitos tributos, as fundações são entidades geralmente
menos fiscalizadas pelo Estado do que as lucrativas, o que gera uma
despreocupação potencial destas entidades em relação à formalidade na
organização de sua estrutura e mesmo de sua evidenciação contábil. A escassa
normatização do Estado para regular o controle das fundações desestimula a sua
profissionalização, gerando a possibilidade de erros e até mesmo fraudes na gestão
dos recursos das fundações.
Este acompanhamento limitado do Estado não é compartilhado pelos
“investidores” do Terceiro Setor, que são os doadores e demais interessados diretos
no sucesso das fundações. A transparência das informações das fundações é fator
preponderante da credibilidade que estas instituições precisam ter para manter a
iniciativa de seus incentivadores. A correta evidenciação de suas atividades e
operações denota lisura na prestação de contas à coletividade, principal interessada
em seus movimentos, potencializando investimentos em sua estrutura.
24
A integridade da evidenciação contábil poderá transparecer divergências a
serem discutidas e resolvidas em termos de atuação das fundações. Assim, além da
transparência dos dados à sociedade, a evidenciação contábil poderá funcionar
como fator de aprimoramento das próprias práticas gerenciais ou operacionais das
fundações, salvaguardando a própria continuidade destas instituições.
As demonstrações contábeis das fundações, seguem orientações normativas
que balizam o entendimento do que é o mínimo adequado a constar nas
demonstrações contábeis. Com base nestas normas é possível realizar uma análise
objetiva da prudência que as fundações têm tido na divulgação de suas informações
à sociedade.
Não foram encontrados na literatura outros trabalhos com o foco do presente
estudo. A maioria dos trabalhos encontrados
3
prevê modelos de evidenciação que
podem ser utilizados pelas entidades sem fins lucrativos, mas não avaliam se são
utilizados os modelos já preconizados pelas normas.
Em virtude disso, surgiu a motivação da pesquisa que, com o eventual êxito,
poderá ser um indicativo de necessidade de aprimoramento no setor, quer seja para
adequação das fundações ao modelo existente, quer seja para a reestruturação das
normas que regem o setor.
3
Ver Araújo (2005), Bettiol e Varela (2006), Conselho Federal de Contabilidade (2007), Olak e Nascimento
(2006) e Resende (1997).
25
2. REFERENCIAL TEÓRICO
Antes da abordagem da metodologia de pesquisa e dos resultados
alcançados no estudo, é necessário que se desenvolva o cenário no qual transcorre
a análise. Neste capítulo são tratadas a conceituação do Terceiro Setor, a inserção
das fundações neste segmento e a importância da evidenciação contábil na
transparência destas entidades.
2.1 O TERCEIRO SETOR
O ser humano como ser social precisa do envolvimento com seus
semelhantes para desenvolver-se. Por essa razão, é muito difícil precisar a origem
das iniciativas que culminaram no Terceiro Setor. Hudson (2002, p. 1) explica que :
Desde os tempos mais remotos era o grupo familiar que cuidava dos
membros pequenos, enfermos, deficientes, velhos, viúvos e órfãos.
Entretanto, com o crescimento das primeiras vilas e cidades e o movimento
das pessoas para longe de suas famílias, novas formas de auxílio social
eram necessárias. As primeiras civilizações egípcias desenvolveram um
severo código moral com base na justiça social. Esse código encorajou as
pessoas a ajudar os outros em suas necessidades – por exemplo, ao
transportar um pobre para o outro lado do rio sem cobrar. O próprio faraó
contribuiu ao dar abrigo, pão e roupas aos pobres quase 5.000 anos atrás.
A iniciativa da sociedade passou por vários estágios até chegar ao que hoje
se configura nas entidades sem fins lucrativos. Hoje, o termo Terceiro Setor é
bastante difundido por meio de trabalhos acadêmicos. No entanto, a conceituação
do que vem a ser o Terceiro Setor é uma tarefa bastante complexa, devido a uma
série de fatores, sobretudo em decorrência de a terminologia ser recente.
Iizuka e Sano (2007) desenvolveram uma pesquisa relacionada à Produção
Acadêmica sobre o Terceiro Setor identificada nos Anais dos ENANPAD´s de 1990 a
2003, e constataram que apenas a partir de 1997 foram publicados artigos sobre o
Terceiro Setor naquele evento. Constataram também que os cinco autores mais
citados nos artigos analisados foram Rubem Cesar Fernandes, Lester Salamon,
Leilah Landim, Fernando Guilherme Tenório e Peter Drucker.
O termo mais usualmente empregado no Brasil, até agora, tem sido
“organização não-governamental” (ONG). Apenas a partir de 1990 alguns autores
26
passaram a utilizar o termo “Terceiro Setor” no Brasil. Ele aparece pela primeira vez
nos escritos de Rubem César Fernandes e Leilah Landim (COELHO, 2002).
A maior dificuldade da conceituação estaria associada à diversidade de
entidades que integram o setor, segundo a visão de Coelho (2002, p. 58):
Todos os termos empregados até agora para um determinado universo de
organizações sociais são vagos e pouco precisos. A literatura –
internacional e brasileira – tem se esforçado na busca de definições mais
precisas, mas os resultados não são compensadores. Em geral, os autores
optam por uma determinada denominação, citam tantas outras, e nisso finda
a discussão. Essa multiplicidade de denominações apenas demonstra a
falta de precisão conceitual, o que, por sua vez, revela a dificuldade de
enquadrar toda a diversidade de organizações em parâmetros comuns.
A observação da autora pode ser uma explicação para a diversidade de
artigos e publicações que são encontrados e que nem por isso representam avanços
no estudo do Terceiro Setor. Iizuka e Sano (2007) afirmam que:
Ao mesmo tempo em que alguns autores tentavam definir o conceito de
Terceiro Setor, outros questionavam, algumas vezes com grande vigor, as
origens, os interesses e as intenções das pessoas em querer disseminar
uma “nova” área, apresentando-a como um meio para enfrentar os
problemas sociais e econômicos. Assim, há poucos consensos e muitos
dissensos sobre a temática do Terceiro Setor, sendo este um dos motivos
para justificar a necessidade de se fazer mais e melhores pesquisas,
agregando-se os conhecimentos prévios sobre o assunto.
Apesar da dificuldade apresentada, algumas características são comuns aos
vários conceitos disponíveis. A expressão Terceiro Setor é utilizada para designar as
entidades sem fins lucrativos que são de iniciativa privada, mas desenvolvem
atividades com finalidade de âmbito coletivo ou público. Difere-se do Estado, o
Primeiro Setor, porque sua existência não está encaixada na hierarquia do Estado,
pois independe dele. Difere-se do Mercado, o Segundo Setor, porque não admite a
distribuição de resultado aos fundadores ou associados.
Para entender o Terceiro Setor como fenômeno social é importante observar
o histórico de seu surgimento. Como a essência do Terceiro Setor está intimamente
ligada à filantropia, pode-se dizer que o setor sempre existiu, mas não de uma
maneira formalizada por meio de instituições. Alguns autores comentam o histórico
do surgimento do Terceiro Setor, associando-o aos movimentos religiosos, tais como
27
Paes (2002, p. 93) – “devemos à Igreja e a outros setores cristãos progressistas a
introdução desse tipo de organização no país” – e Andrade (2002, p. 28):
O terceiro setor surgiu da conjunção de diversos fatores e é também
por isto que organizações com objetivos e estruturas tão diferentes
estão colocadas sob um mesmo guarda-chuva. (...) A filantropia, por
intermédio das santas casas de misericórdia, as ordens e irmandades,
que constituíram as primeiras redes de serviços assistenciais
paralelas às organizações do Estado, estão também na origem da
atuação do terceiro setor.
A institucionalização destes movimentos filantrópicos veio a dar estrutura ao
Terceiro Setor, potencializando a perenidade e a profissionalização das entidades.
Com isso as instituições puderam crescer e assumir o papel de tentar se firmar como
uma terceira alternativa além do Mercado e do Estado.
Donnelly-Cox, Donoghue e Hayes (2001, p. 197)
4
explicam que:
The roles of a third sector that are expressed within a particular
society may reflect societal needs, organizing capacities, and
institutional frameworks. They may include the identification and
service of new social needs; the maintenance and change of societal
value systems; and the delivery of services often in partnership with,
or in substitution for, the state.
Desta forma, pode-se conhecer as necessidades sociais emergentes de uma
comunidade, observando-se a atuação do Terceiro Setor em seu meio. Esta atuação
tanto pode ocorrer em parceria quanto em substituição ao Estado, o que confere a
independência característica do setor não-lucrativo.
Com o objetivo de se definir exatamente o conceito de Terceiro Setor a ser
utilizado para fins da presente pesquisa, foram pesquisados os conceitos dos
principais autores desta área. No Quadro 2.1 são apresentados os conceitos
encontrados.
4
Tradução livre: “Os papéis de um terceiro setor que é expresso dentro de uma sociedade específica podem
refletir necessidades desta sociedade, organizando capacidades, e estruturas institucionais. Eles podem incluir a
identificação e satisfação de novas necessidades sociais; a manutenção e mudança de sistemas de valores
sociais; e a entrega de serviços freqüentemente em associação com, ou em substituição para, o estado”.
28
Autor Conceito
Landim (1993, p. 20)
Situa-se justamente num ponto do caminho que vai da
caridade pessoalizada à ação pública governamental, não se
confundindo com nenhuma das duas. Juridicamente, as “ONGs” são
“sociedades civis sem fins lucrativos” e enquadram-se na
legislação referente a esse tipo de organização.
Fernandes (1997, p. 27)
(...) pode-se dizer que o Terceiro Setor é composto de organizações
sem fins lucrativos, criadas e mantidas pela ênfase na participação
voluntária, num âmbito não-governamental, dando continuidade às
práticas tradicionais da caridade, da filantropia e do mecenato e
expandindo o seu sentido para outros domínios, graças, sobretudo, à
incorporação do conceito de cidadania e de suas múltiplas
manifestações na sociedade civil.
Paes (2003, p. 47)
(...)configuram-se como organizações do Terceiro Setor, ou ONGs -
Organizações Não-Governamentais, as entidades de interesse social
sem fins lucrativos, como as associações, as sociedades e as
fundações de direito privado, com autonomia e administração própria,
cujo objetivo é o atendimento de alguma necessidade social ou a
defesa de direitos difusos ou emergentes.
Hudson (2002, p. 08)
Têm basicamente um objetivo social em vez de procurarem gerar lucro;
são independentes do Estado porque são administradas por um grupo
independente de pessoas e não fazem parte de um departamento de
governo ou de autoridades locais ou de saúde; reinvestem todo o seu
saldo financeiro nos serviços que oferecem ou na própria organização .
ONU (2003, p. 26)
5
(a) organizations, that (b) are not-for-profit and, by law or custom, do not
distribute any surplus they may generate to those who own or control
them, and that are (c) institutionally separate from government, (d) self-
governing and (e) non-compulsory.
Quadro 2.1 - Conceitos de Terceiro Setor
Fonte: autor.
O conceito de Landim (1993) refere-se às “Organizações Não-
Governamentais” (ONG´s), configuradas como o ponto de partida do debate sobre a
temática do Terceiro Setor no Brasil. A autora reconhece que a expressão “ONG”
não é ainda reconhecida pela legislação brasileira, apesar de muito difundida na
literatura
6
, mas confirma que não se deve confundir a ação dessas entidades com a
atividade estatal.
A dificuldade de conceituação do Terceiro Setor se reflete na maneira de
expressá-lo da maioria dos autores. Fernandes (1997) é um deles. Coelho (2002)
comenta o conceito utilizado por Fernandes, ao explicar que o autor utiliza-se de
duas negações para caracterizar o Terceiro Setor: “não governamental” e “sem fim
lucrativo”. A primeira negação no sentido de identificar o Terceiro Setor como
independente do Estado. A segunda negação no sentido de que tais entidades não
5
Tradução livre: “[...] (a) organizações que (b) são sem fins lucrativos e que, por lei ou costume, não distribuem
qualquer excedente, que possa ser gerado, para seus donos ou controladores; (c) são institucionalmente
separadas do governo, (d) são auto-geridas; e (e) são não-compulsórias”.
6
Segundo Landim (1993, p. 23), “não há dispositivo jurídico que diferencie as ‘ONGs’ de qualquer outra sem fins
lucrativos, ou melhor, o termo ‘ONG’, como era de se imaginar, não aparece em classificações existentes nos
textos legais, não existindo para efeitos de regulamentação jurídica enquanto tal”.
29
são geridas a partir da lógica do mercado, sendo que seus dirigentes, de um modo
geral, prestam serviços voluntários, sem pagamento salarial ou dividendos. Desta
forma o que se identifica é o que não é o Terceiro Setor, para caracterizar, por
exclusão o que se enquadra nele.
Paes (2003) trata da questão da defesa de direitos difusos. O termo “direito
difusos” é o que representa o caráter público da finalidade das entidades do Terceiro
Setor. Também o caráter público das entidades merece uma reflexão, trazida por
Silva e Aguiar (2007):
É importante explicar que “benefícios coletivos”, que compõem a
caracterização do Setor, não correspondem necessariamente a
“benefícios públicos”. Muitas organizações do Terceiro Setor visam
promover benefícios coletivos privados. Este caso corresponde ao de
organizações visando ajuda mútua que pretendem defender
interesses de um grupo restrito de pessoas, sem considerável alcance
social. As organizações de caráter público, de outro lado, estão
voltadas para o atendimento de interesses mais gerais da sociedade,
produzindo bens ou serviços que tragam benefícios para a sociedade
como um todo.
Os autores consideram que o Terceiro Setor engloba entidades nas quais a
finalidade abarca a sociedade como um todo, atingindo tanto grupos específicos
quanto a sociedade em geral. Muito embora não seja objetivo do Terceiro Setor
substituir o Estado, suas ações atingem o mesmo público.
Hudson (2002) define as características das organizações que formam o
Terceiro Setor. O reinvestimento na própria organização é o que fundamenta o termo
“sem fins lucrativos”, partindo do raciocínio de que o lucro é algo a ser distribuído ou
reinvestido. No caso das entidades sem fins lucrativos, o superávit (receitas maiores
que despesas) deverá ser sempre reinvestido. Esta idéia é reforçada pela
Organização das Nações Unidas (2003, p. 18)
7
que trata as entidades do Terceiro
Setor por NPIs (“Non Profit Institutions”), e afirma que:
Not-for-profit means that NPIs are organizations that do not exist primarily to
generate profits, either directly or indirectly, and that are not primarily guided
7
Tradução livre: “Não lucrativo significa que as NPIs são organizações que existem não para gerar
principalmente lucros, diretamente ou indiretamente, e que não são guiadas principalmente por metas e
considerações comerciais. NPIs podem acumular excesso em um determinado ano, mas qualquer excesso deve
ser reinvestido na missão básica da entidade e não distribuído a donos, sócios, fundadores ou quadro
administrativo da organização”.
30
by commercial goals and considerations. NPIs may accumulate surplus in a
given year, but any such surplus must be plowed back into the basic mission
of the agency and not distributed to the organizations’ owners, members,
founders or governing board.
Assim, o Terceiro Setor engloba, oficialmente, as entidades jurídicas
comprometidas com a ação social. Neste caso não há oportunidades para a
distribuição de resultado, pois este é reinvestido na entidade. Percebe-se então que
a existência de resultado não é algo proibido no Terceiro Setor, mas sim a sua
distribuição.
A definição da Organização das Nações Unidas (2003) sobre ONG´s adiciona
as características de independência em relação à sua auto-gestão e a “não-
compulsoriedade” associada ao fato de não existirem leis ou normas que obriguem
as pessoas a fazerem doações de recursos (financeiros ou humanos) a estas
entidades.
Analisados os conceitos propostos pelos diversos autores, será adotada a
seguinte definição de Terceiro Setor: “grupo de entidades autônomas, criadas com o
objetivo de promover algum tipo de ação social de interesse público e que não
distribuem lucros por nenhuma forma”.
2.1.1 Críticas ao Terceiro Setor
A idéia do surgimento do Terceiro Setor é pautada na distinção de
determinado segmento da sociedade que busca a solução de problemas sociais que
as duas outras esferas não conseguem resolver. Esta perspectiva é muito debatida e
questionada por alguns autores, devido a problemas estruturais do setor, como a
baixa profissionalização de seus agentes e a falta de identidade do setor. Apesar
disso, Teodósio (2001, p. 3) lembra que o Terceiro Setor não é tão frágil quanto
parece:
Uma das confusões mais freqüentes é acreditar que, quando se fala
em Terceiro Setor, está-se referindo a uma pequena organização
muito carente de recursos financeiros, nascida de uma demanda
legítima da sociedade e que só trabalha com voluntários. Na verdade,
pode-se estar falando de uma organização de alcance mundial, com
grande penetração na mídia e forte poder de influência nas decisões
governamentais, como por exemplo, o Green Peace. Ou então, pode-
31
se estar falando de uma fundação criada por uma grande empresa,
mais para melhorar sua imagem junto à sociedade e cativar
consumidores do que para efetivamente transformar uma realidade
social precária.
A confusão sugerida pelo autor é fruto da grande diversidade de entidades
que integram o Terceiro Setor. Esta diversidade é o que traz dificuldades à
consolidação do setor, principalmente no que concerne aos seus objetivos. Como
visto no item 2.1, o objetivo do Terceiro Setor é a execução de atividades de
interesse público. No entanto, existem muitas entidades, como bem observado pelo
autor, que mascaram atividades de marketing com a atuação de organizações não-
governamentais controladas pelo Segundo Setor.
A falta de identidade do Terceiro Setor também é comentada por Silva, F.
(2007, p. 18):
O problema é que os participantes do Terceiro Setor estão em um
status neocolonial. Pensam como um setor subjugado. Suplicam ao
governo e ao mercado e às instituições filantrópicas para obter verbas
para desenvolver os seus projetos. Neste sentido podemos afirmar
que um paradoxo aqui se instala: o governo em ações públicas
efetivas está cada vez mais longe da vida das comunidades e o seu
papel cada vez mais desacreditado na medida em que passa a
delegar as suas responsabilidades. Quais são as alternativas de
superação e fortalecimento do tecido social. O Terceiro Setor ainda
não tem consciência da sua condição, falta-lhe identidade e
articulação. Sem identidade, a organização não terá poder. Sem
poder, não há como o Terceiro Setor tratar como iguais o mercado e o
governo; e, enquanto isso não acontecer, não poderá começar a lidar
com os problemas que a sociedade civil enfrenta e os seus
respectivos papéis.
A observação do autor ressalta aparentemente a mentalidade da grande
maioria das entidades do Terceiro Setor que são muito dependentes do Primeiro
Setor, contrabalanceado o apontado por Teodósio (2001). Enquanto este autor
aponta os objetivos do Segundo Setor inseridos entre as finalidades do Terceiro
Setor, Silva F. (2007) aponta a dependência que o Terceiro Setor tem do Estado.
Ambas as perspectivas vão ao encontro das dificuldades de identificação do papel
do Terceiro Setor, embora ainda o vejam como um setor em formação.
Pereira e Grau (1999, p. 19) trazem outra perspectiva que evidencia a falta de
maturidade da sociedade civil para assumir as demandas que se espera para o
Terceiro Setor:
32
Neste sentido atualmente é crescentemente questionada a destinação
de um lugar pré-estabelecido à sociedade ou a atribuição a ela de
uma virtude intrínseca. Ainda delimitada das instituições políticas e
das associadas ao mercado, a sociedade civil não constitui um corpo
homogêneo que tanto é fonte da solidariedade e do sentido
comunitário mas também está impregnada pelas desigualdades
econômicas e sociais.
Os autores associam a desigualdade social e a natureza solidária da
sociedade à dificuldade de se destinar a ela a iniciativa e o controle do
desenvolvimento de práticas para viabilizar as suas próprias necessidades gerais.
Montaño (2002) é mais incisivo. O autor vê no Terceiro Setor a oportunidade
que o Estado busca para se “desresponsabilizar” da atuação social. Por meio de
discurso ideológico muito forte, Montaño (2002, p. 235) afirma que:
O Estado, dirigido pelos governos neoliberais, se afasta parcialmente
da intervenção social, porém é subsidiador e promotor do processo
ideológico de “transferência” da ação social para o “terceiro setor”. (...)
Desresponsabilizar-se e afastar-se parcialmente da intervenção na
“questão social” não elimina o fato de o Estado ter um papel
fundamental nas transformações operadas pelos governos e pelo
capital sob hegemonia neoliberal.
O crescimento do Terceiro Setor não estaria atrelado necessariamente à
iniciativa da sociedade civil organizada, mas sim aos propósitos do Estado. O autor
associa o investimento do Estado no Terceiro Setor ao esvaziamento do debate
sobre as questões sociais e à ocultação do problema do desemprego no Brasil, que
ocorreria em função da ocupação gerada pelas entidades do Terceiro Setor, ainda
que de forma frágil e inconsistente.
Saraiva (2006, p. 31) chama a atenção para outra conseqüência do
desenvolvimento do Terceiro Setor:
(...) tal questão é problemática sob o ponto de vista de que a
sociedade civil assuma um papel que definitivamente não é seu, e sim
do Estado. No afã de resolver seus problemas, esquece-se de que
uma de suas prerrogativas é exigir que o poder público cumpra suas
funções.
A perspectiva futura de Montaño (2002, p. 228) em relação ao Terceiro Setor
não é menos contundente:
O que poderá ocorrer, então, quando esta “crise fiscal do Estado”
33
atingir a sua capacidade de estabelecer “parcerias”, financiando o
“terceiro setor”? Então, a “bolha” que mostrou um “terceiro setor” forte
e crescente furar-se-á e mostrará seu interior gasoso, vazio de
entidades sólidas. Aí veremos, claramente, sem misticismos e
fetichismos, o que foi historicamente perdido – sem a máscara de
uma suposta transferência transitória e momentânea de setores -; o
conjunto de direitos, serviços, assistências sociais, conquistados ao
longo de árduas lutas, “desmanchará no ar” como uma bolha de
sabão.
Porém, o autor explica que a sua “desconstrução” da ideologia do Terceiro
Setor não é leviana. A perspectiva do autor é de que as Organizações Não-
Governamentais são importantes sim para o debate da questão social, mas que não
devem ser o ator principal, e muito menos único, na articulação do desenvolvimento
social. Seria importante a integração das entidades oriundas da sociedade civil
organizada com os movimentos sociais (estes sim pioneiros do debate da questão
social) e com a devida responsabilização do Estado pela intervenção social.
Kramer (2000, p.17)
8
apresenta duas visões que têm sido expostas em
relação às tendências do Terceiro Setor:
The most recent trend is the convergence and blurring of lines
between the sectors, resulting in the emergence of two contrasting
perspectives. The dominant and prevailing one celebrates the rapid
institutionalization of the third sector as a primary partner with
government in the delivery of services, and as an advocate and core
of the civil society. The other view is skeptical about the validity of a
sectoral model based on type of ownership in the face of a
convergence of boundaries and extensive interdependence.
A visão prevalecente, segundo o autor, vê o desenvolvimento positivo do
Terceiro Setor em associação ao Estado. A visão cética sequer vê a atividade não-
lucrativa como setor, e a considera extremamente dependente do Estado. Apesar de
serem duas visões antagônicas, existe um ponto em comum entre as duas: a
diminuição da distância entre os três setores.
As constantes confusões entre setores, oriunda do desenvolvimento do
Terceiro Setor, têm ressaltado a necessidade de controle de suas ações. Assim
8
Tradução livre: “A mais recente tendência é a convergência e desaparecimento de linhas entre os setores,
resultando na manifestação de duas perspectivas contrastantes. A dominante e prevalecente celebra a
institucionalização rápida do terceiro setor como um sócio primário com governo na entrega de serviços, e como
defensor e essência da sociedade civil. A outra visão é cética sobre a validade de um modelo setorial baseado
em tipo de propriedade em face a uma convergência de limites e extensa interdependência”.
34
como nos demais setores, várias práticas criminosas se desenvolveram em seu
meio, em virtude de algumas facilidades trazidas pela sua natureza. Nunes (2006, p.
150) traz alguns exemplos:
Muito comum tem sido, também, o uso de entidades do Terceiro Setor
por empresas privadas com a finalidade de se esquivar do pagamento
de impostos. Fundações, por exemplo, que têm como mantenedores
importantes hospitais privados não raras vezes costumam importar
caros equipamentos hospitalares para seus mantenedores,
beneficiando-se dos privilégios tributários e burlando o fisco.
Outros exemplos apontados pela autora são as fraudes envolvendo a
concessão de incentivos fiscais e o uso de organizações não-governamentais para
lavagem de dinheiro ilícito, vez que suas atividades financeiras não exigem amarras
e muitas vezes não deixam registro.
Também constitui facilidade aos criminosos a justificativa para origem de
receitas por doações de pessoas não identificadas, circunstância atrativa, já que “o
primeiro elo do processo de legalização do dinheiro é sempre o mais frágil, ou seja,
a primeira operação financeira é sempre a mais fácil de ser identificada pelos órgãos
de controle” (NUNES, 2006).
2.1.2 Terceiro Setor em números
Apesar de a expressão “Terceiro Setor” ser nova, e a sua conceituação ainda
ser bastante complexa, as entidades sem fins lucrativos que o compõem operam há
bastante tempo e apresentam números significativos.
A relevância destas entidades na economia brasileira tem se tornado cada
vez mais evidente, em função do seu crescimento e dos serviços prestados. Os
dados do Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE) são atualmente a
fonte mais completa em termos de censo das entidades sem fins lucrativos de nível
nacional. Segundo o IBGE (2004), em 2002 já existiam cerca de 275.895 entidades
sem fins lucrativos no Brasil oficialmente cadastradas, empregando 1,5 milhão de
pessoas e contando com serviços voluntários de 19,7 milhões de pessoas. Das
entidades cadastradas, 62% foram criadas a partir do ano de 1990.
35
Os números apontam a relevância destas entidades na economia brasileira, e
seu potencial de crescimento, em razão do sucateamento e incapacidade do Estado,
e em função do aumento da preocupação coletiva com a desigualdade social e o
meio ambiente.
Além do IBGE, existem poucas fontes de dados relacionados à proporção do
Terceiro Setor no Brasil. Em setembro de 1994, a Fundação Getúlio Vargas criou o
Centro de Estudos do Terceiro Setor (CETS), dedicado a desenvolver os
conhecimentos relacionados à área. O projeto “Mapa do Terceiro Setor”, de iniciativa
do CETS, se constitui em uma página na Internet onde as entidades podem fazer o
seu cadastro voluntariamente. Em virtude disso os dados apresentados pelo projeto
não representam uma totalidade em nível nacional, mas dão uma noção da
quantidade de entidades que conhecem o projeto, constituindo uma amostra
específica de entidades.
Em julho de 2005, foi divulgado o último relatório do “Mapa do Terceiro Setor”.
Haviam 4.589 entidades cadastradas. Referentes às entidades cadastradas, são
apresentadas algumas informações, consideradas as mais relevantes para este
estudo. Na Figura 2.1, são apresentados os tipos de identidade jurídica das
instituições cadastradas.
94%
6%
Associação Civil Fundação de Direito Privado
Figura 2.1 – Identidade Jurídica
Fonte: adaptado de Mapa do Terceiro Setor (2005)
Percebe-se pelos números a vantagem significativa da instituição de
associações sobre as fundações. Os números podem estar associados às maiores
dificuldades burocráticas encontradas na instituição de fundações, ou mesmo aos
36
objetivos das entidades, que enquadram-se geralmente melhor às associações do
que às fundações, uma vez que a instituição de uma fundação exige sempre
finalidade pública, o que não ocorre sempre com as associações.
A Figura 2.2 apresenta a evolução das instituições com base no ano de
registro legal.
108
79
171
429
481
0
50
100
150
200
250
300
350
400
450
500
Até 1970
De 1971 a 1980
De 1981 a 1990
De 1991 a 2000
De 2001 a 2004
Figura 2.2 – Ano de Registro Legal
Fonte: adaptado de Mapa do Terceiro Setor (2005)
Os dados confirmam que houve uma maior propagação das entidades a partir
de 1991. No entanto, cabe ressaltar que a informação refere-se apenas às entidades
que estavam em atividade em 2005. Muitas entidades podem ter sido constituídas
em anos anteriores e terem desaparecido em seguida.
A Figura 2.3 apresenta a origem dos recursos utilizados pelas entidades.
37
Existe bastante equilíbrio entre as fontes de recursos. Apesar de ser o tipo
menos relevante com 21%, o orçamento público ainda banca parte significativa do
Terceiro Setor, muito embora este tenha a característica de ser “independente” do
Estado.
Internacionalmente, o Terceiro Setor apresenta números ainda mais
relevantes. Salamon e Anheier (1994), citados por Costa Jr. (1998, p. 04), trazem os
resultados de pesquisa realizada pela Johns Hopkins University em 1994 e que
traduz alguns dados das dimensões do Terceiro Setor sobre sete países, seis deles
desenvolvidos (Estados Unidos, Alemanha, França, Itália, Reino Unido e Japão) e
um integrante do antigo bloco socialista (Hungria). A Tabela 2.1 traz os dados de
38
Tabela 2.2 - Financiamento do setor não lucrativo - %
País Famílias Setor Público Setor Privado
Japão
60 38 1
Hungria
57 23 20
Itália
53 43 4
EUA
51 30 19
Reino Unido
48 40 12
França
34 59 7
Alemanha
28 68 4
Média 47 43 10
Fonte: Salamon e Anheier (1994), apud Costa Jr. (1998, p. 06).
Também no exterior o setor público é um dos grandes responsáveis pela
manutenção do Terceiro Setor. Em média, 43% do financiamento das entidades é
fornecido pelo Estado. Alemanha e França são os destaques, com 68% e 59%
respectivamente.
A Tabela 2.3 traz os dados relacionados às áreas de atuação do Terceiro
Setor nos países estudados.
Tabela 2.3 - Composição do setor não lucrativo - %
País Outros Negócios
Serviço
Social
Saúde Educação
Cultura,
Artes
Japão
6 11 14 28 40 1
39
Tabela 2.4 - Quantidade aproximada de fundações por país
País
Quantidade de
Fundações
População em
milhões
(Fonte: Almanaque
Abril, 1999)
Números de
fundações a
cada mil
habitantes
Liechtenstein 600 0,03 19,35
Suécia entre 20.000 e 30.000
8,90 2,81
Dinamarca entre 11.000 e 14.000
5,30 2,36
Suíça 11.000 7,30 1,51
Noruega 2.989 4,40 0,68
Finlândia 2.522 5,20 0,49
Estônia 533 1,40 0,38
Luxemburgo 143 0,42 0,34
Inglaterra 8.800 58,20 0,15
Espanha 6.000 39,80 0,15
Turquia 9.236 63,80 0,14
Alemanha entre 10.000 e 12.000
82,40 0,13
Rep. Tcheca 969 10,20 0,10
Áustria 600 8,20 0,07
Países Baixos 1.000 15,70 0,06
Portugal entre 500 e 700 9,80 0,06
Itália 3.000 57,20 0,05
Grécia 500 10,60 0,05
Irlanda 112 3,60 0,03
Bélgica 310 10,20 0,03
França 404 58,70 0,01
Fonte: adaptado de Anheier e Daly (2004, p. 03)
A ponderação do número de fundações com a população de cada país revela
uma concentração maior de fundações em Liechtenstein, Suécia, Dinamarca, Suíça
e Noruega. Em números absolutos é também a Suécia que apresenta o maior
número de entidades.
Ainda na exposição dos dados, os autores (ANHEIER e DALY, 2004, p. 03)
9
observam o seguinte:
The data suggest that there are around 90,000--110,000 foundations in
Europe (including Greece and Turkey), or an average of around 4,000 per
country.
However, these figures have to taken with great caution. For
example, figures for the countries of Central and Eastern Europe tended to
fluctuate in the 1990s due to changes and reforms to the laws governing
foundations. In the Czech Republic, 5,238 foundations existed in 1997
whereas this number had fallen to 969 in 1999, a year after the new
foundation law came into effect.
9
Tradução livre: “Os dados sugerem que existem em torno de 90.000-110.000 fundações na Europa (incluindo
Grécia e Turquia), ou uma média de 4.000 por país. Contudo, estes números devem ser usados com grande
cuidado. Por exemplo, números dos países da Europa Central e Ocidental tendem a flutuar nos anos 90, devido
a mudanças e reformas nas leis que governam fundações. Na República Tcheca existiam 5.238 fundações em
1997, sendo que este número caiu para 969 em 1999, um ano depois da nova lei de fundações tornar-se
efetiva”.
40
A observação revela a dificuldade de se visualizar em termos internacionais o
universo das fundações, uma vez que peculiaridades de cada país dificultam o
levantamento de números consistentes. Ainda assim, os dados revelam a magnitude
da participação das fundações nas sociedades pesquisadas.
2.2 AS FUNDAÇÕES
As obras jurídicas relacionadas à legislação e fiscalização das fundações que
conceituam o Terceiro Setor, tratam da natureza jur
41
Miranda (2004, p.326) relata objetivamente as principais características das
fundações:
A fundação é uma pessoa jurídica de direito privado, cujos bens foram
destinados por seu fundador para a consecução de certos fins. Certamente
possuem um criador, um conjunto de bens destinados a um fim específico e
finalidade pública.
Desta forma, a instituição de uma fundação pode acontecer pela vontade de
uma ou mais pessoas físicas ou jurídicas. O conjunto de bens configura-se como
condição fundamental para constituição da entidade que, na verdade, existe em
razão do patrimônio de bens livres destinados à determinada função social.
Paes (2003, p. 45) explica que a fundação:
(...) ostenta papel valoroso e de extremo relevo dentro das sociedades em
que se insere, pois é instrumento efetivo para que os homens prestem
serviços sociais e de utilidade pública diretamente a todos aqueles que
necessitam, bem como possam transmitir às sucessivas gerações seus
ideais e convicções, e seguir atuando.
A caracterização do autor remete à função social das fundações e justifica a
sua classificação dentro do Terceiro Setor, em virtude da finalidade social e da
iniciativa da sociedade civil que utiliza a fundação como instrumento de atuação.
Caracterizada a fundação, serão apresentados alguns aspectos específicos
que auxiliam o entendimento da essência e da existência das fundações na
sociedade.
2.2.1 Histórico
O surgimento das fundações pode ser explicado pela iniciativa de pessoas
que destinavam uma parte de seu patrimônio para o estudo das artes, ciências,
ajuda ao próximo, etc. Uma iniciativa que transpôs a atuação da coletividade
(Estado), instituindo ações individuais no sentido de criar oportunidades de
desenvolvimento social.
42
Os primeiros esboços da figura fundacional podem estar localizados no antigo
Egito, onde atos filantrópicos, próprios daquela civilização, foram institucionalizados,
sendo depois cristalizados com maior consistência na Grécia (PAES, 2003). Na
Grécia, as primeiras fundações teriam sido voltadas ao culto funerário, à
manutenção de crianças pobres e à distribuição de alimentos, confirmando o caráter
público do instituto fundacional já naquele tempo (DINIZ, 1998b).
Os autores (PAES, 2003; DINIZ, 1998b) citam ainda como exemplo de figura
fundacional pioneira a escola criada por Platão, que desenvolvia o ensino do tipo
científico-religioso dirigido às musas de Atenas. Platão após dirigir a escola por duas
décadas a transmitiu a todos os seus discípulos, para que seus ideais e seu trabalho
se perpetuassem.
No Brasil o surgimento das fundações pode ser observado a partir do século
XVIII. Segundo Paes (2003, p. 150):
(...) Romão de Matos Duarte, solteiro milionário, achou por bem separar
parte de seu patrimônio para formar um ‘fundo’ para auxiliar,
exclusivamente, os expostos na ‘roda’, que, a partir de seu gesto, passariam
a ter tratamento digno ao serem atendidos na Santa Casa de Misericórdia
do Rio de Janeiro.
A preocupação de Romão de Matos Duarte era oferecer o direito a uma vida
digna aos recém nascidos que eram entregues pelas pessoas que não tinham
condições de criá-los. Assim nasceu a “Fundação Romão Matos Duarte” em janeiro
de 1738 que, funcionando paralelamente à Santa Casa do Rio de Janeiro, cuidava
de órfãos cariocas.
No entanto, o instituto fundação só veio a ser considerado a partir de 1903,
segundo Rafael (1997, p. 70): “legalmente, entretanto, só se ouviu falar de
fundações no início deste século. A Lei nº 173, de 10.09.1903, conferia
personalidade jurídica a entidades com fins literários, científicos e religiosos”. Em
1916, com a criação do Código Civil, a legislação referente às fundações foi
consolidada e foi definitivamente criada a figura jurídica da fundação.
43
2.2.2 Classificação e Tipos de fundação
A determinação dos tipos de fundação está associada à sua natureza jurídica.
Silva, C. (2004) explica que existem duas espécies de fundações: fundação strictu
sensu e a fundação pública. As primeiras, fundações strictu sensu, são pessoas
jurídicas de direito privado regidas pelas normas do direito privado e, em alguns
casos, sujeitas às normas de direito público. As fundações públicas também são
pessoas de direito privado, mas são regidas apenas pelas normas de direito público.
As fundações strictu sensu são constituídas por escritura pública ou
testamento, nos termos do Código Civil, já as fundações públicas, são constituídas
por lei e podem ter personalidade jurídica de direito público ou privado. Assim, a
constituição de fundação strictu sensu é acompanhada e aprovada pelo Ministério
Público estadual; já a fundação pública, por ser instituída por lei, tem sua
constituição encaminhada e aprovada pelo Poder Legislativo.
Silva, C. (2004, p. 235) sugere ainda a subdivisão da fundação strictu sensu
em quatro subespécies, conforme o que consta na Figura 2.4.
Figura 2.4 - Espécies de fundações
Fonte: adaptado de Silva, C. (2004).
É instituída pelo Poder Público a fundação que se origina da iniciativa do
Estado de criar a fundação por meio de lei. E é mantida pelo Poder Público quando
44
a fundação mantém suas atividades em função de destinação orçamentária de
algum órgão do Estado. Em Santa Catarina, o Tribunal de Contas do estado emitiu
parecer referente à consulta do Ministério Público onde define que será considerada
mantida pelo Poder Público aquela fundação onde mais de 50% de sua receita é
gerada pelo orçamento público.
Esta distinção é importante porque define à qual das instituições a fundação
deve prestar contas: se mantida pelo Poder Público, a fundação prestará contas ao
Tribunal de Contas; se não mantida pelo Poder Público, deverá prestar contas ao
Ministério Público, muito embora ainda possa ser fiscalizada pelo Tribunal de Contas
se tiver recebido verbas públicas para aplicação em suas atividades.
Para fins deste trabalho, as fundações a serem analisadas perpassam pelos
dois tipos vistos (instituída ou mantida pelo Poder Público), uma vez que o foco do
trabalho está sobre as fundações que constam da base de dados do Ministério
Público de Santa Catarina.
A tipologia de fundações também pode ser associada às áreas de atuação.
As fundações exercem atividades em várias áreas, que vão desde as básicas como
educação e saúde, até às mais gerais tais como proteção ao meio ambiente e
assistência social. No entanto, essas áreas sofreram algumas restrições com a
revisão do Código Civil em 2002, conforme o que consta no artigo 62, parágrafo
único: “a fundação somente poderá constituir-se para fins religiosos, morais,
culturais ou de assistência” (Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002). Apesar da
45
c) fundação instituída por partido político: é o único tipo de fundação previsto
pelo texto constitucional (alínea “c” do inciso VI do art. 150), e devem
promover atividades de pesquisa, de doutrinação e de educação política
em caráter nacional, vedada a sua ação visando diretamente a fins
eleitorais;
d) fundação de apoio às instituições de ensino superior: visam auxiliar e
fomentar atividades de ensino, pesquisa e extensão das universidades
federais e das demais instituições de ensino superior, públicas ou
privadas; e
e) fundação de previdência privada ou complementar: também denominada
fundação de previdência privada, visa executar planos de benefícios de
natureza previdenciária, sendo que o seu controle e acompanhamento é
exercido pelo Ministério da Previdência e Assistência Social.
Os tipos apresentados pelo autor distinguem-se basicamente pela origem e
finalidade da fundação. O último tipo apresentado, a fundação de previdência
privada ou complementar, é bastante específico, pois sua finalidade é bastante
objetiva e não se identifica claramente como finalidade pública, marca que distingue
a natureza das fundações em geral.
Assim, a classificação das fundações não é ainda um tema pacífico entre os
autores, devido à própria diversidade de perspectivas que podem ser dados aos
tipos identificáveis.
2.2.3 Fundações em Santa Catarina
Dados sobre a proporção das fundações na economia nacional e
internacional já foram vistos no item 2.1.2. Em Santa Catarina, as fundações
também apresentam números relevantes em termos de recursos investidos.
Em pesquisa realizada por Silveira, Borba e Borgert (2006), foram levantados
dados a partir da análise de preilvddosm ise205ú52.371.87O(i)1.87122(o)-4usn.80439(i)]TJ309.0624ue idistéri úbli
46
Figura 2.5 - Distribuição das fundações no Estado de Santa Catarina em 2004
Fonte: adaptação de Silveira, Borba e Borgert (2006).
Os dados apresentados se baseiam na distribuição das fundações que
prestaram contas do exercício 2004. As fundações estavam espalhadas por 35
(trinta e cinco) municípios diferentes com forte concentração na capital, onde foram
detectadas 43 (quarenta e três) entidades. As demais entidades se situam
predominantemente no litoral e no norte do Estado. Os municípios com número
maior de entidades são Jaraguá do Sul (8), Lages (7), Joinville (6) e Chapecó (5).
Na Tabela 2.5 são apresentadas as áreas de atuação das fundações em
2004. É perceptível pelos dados que a área de Educação e Pesquisa é a mais
desenvolvida. As fundações desta área representam 35% do total de fundações, e
arrecadaram entre 2002 e 2004 o total de 80,44% da receita gerada por todas as
fundações do Estado. Além da área de Educação e Pesquisa, mais três áreas
ultrapassam os 10% do total de entidades: Cultura (18%), Saúde (15%) e
Assistência Social (14%).
47
Tabela 2.5 - Áreas de atuação das fundações em 2004
Principal área de atuação Quant. Perc.
Educação e Pesquisa
44 35%
Cultura
22 18%
Saúde
18 15%
Assistência Social
17 14%
Outros
9 7%
Religião
5 4%
Comunicação e Mídia
4 3%
Desenvolvimento e Habitação
2 2%
Meio Ambiente e Animais
2 2%
Esporte e Lazer
1 1%
TOTAL 124 -
Fonte: adaptado de Silveira, Borba e Borgert (2006)
A Tabela 2.6 permite uma perspectiva geral do volume de recursos
administrados pelas fundações em Santa Catarina no período de 2002 a 2004. Os
números apontam uma progressão em termos de aumento do patrimônio social
líquido das fundações e um declínio do resultado geral até 2004.
Tabela 2.6 - Valores totais de contas das fundações de Santa Catarina
2002 2003 2004
Ativo
R$ 697.732.940,03
R$ 919.778.951,08
R$ 1.001.813.498,68
Patrimônio Social Líquido
R$ 292.562.656,26
R$ 420.114.599,18
R$ 434.686.377,45
Receitas
R$ 616.360.025,77
R$ 728.332.880,66
R$ 797.684.296,17
Despesas
R$ 607.405.136,47
R$ 734.390.573,80
R$ 804.851.843,65
Resultado
R$ 8.954.889,30
(R$ 6.057.693,14)
(R$ 7.167.547,48)
Fonte: adaptação de Silveira, Borba e Borgert, 2006.
Cabe a observação de que a diminuição dos resultados observada na Tabela
2.6 entre 2002 e 2004 pode tanto ser oriunda de dificuldades enfrentadas pelas
fundações quanto pode ser reflexo da adaptação das fundações ao sistema utilizado
na prestação de contas, gerando maior fidedignidade dos dados com o passar do
tempo (SILVEIRA, BORBA E BORGERT, 2006).
Apesar da evolução dos números, existem indícios de que a atividade
fundacional vem se desenvolvendo de forma frágil e desordenada, tais como: a
dificuldade em prestar contas à sociedade de forma adequada por inexperiência dos
profissionais envolvidos; a fragilidade estrutural de sua organização, devido a
48
hierarquias pouco definidas, confusão entre administração da entidade e
administração de projetos e devido à rotatividade de seu pessoal e de desvios de
finalidade da instituição; e a dificuldade em elaborar projetos adequados para captar
recursos e as freqüentes interpelações do Estado.
Alguns destes indícios foram constatados em Santa Catarina, conforme
apontado (ADUSP, 2004) pela Promotora de Justiça Sônia Groisman Piardi, no
seminário "As Fundações de Apoio às Instituições de Ensino Superior: Situação
Atual e Perspectivas", realizado em 2004 pelo Ministério Público do Distrito Federal
e a Associação Nacional de Procuradores e Promotores de Justiça de Fundações e
Entidades de Interesse Nacional (PROFIS). Dos indícios apontados, destacam-se os
seguintes:
a) utilização por parte das fundações de espaço público sem licitações e
fora dos contratos previstos na Lei nº 8.958/94;
b) violação ao princípio da unicidade de caixa (art. 56 da Lei nº 4.320/64).
Receitas públicas são arrecadas pelas fundações de apoio que também
executam as despesas, sem controle por parte da Universidade Federal
de Santa Catarina (UFSC); e
c) contratação pelas fundações de apoio de pessoal para exercerem
cargos e prestarem serviços de caráter permanente à UFSC, com
violação às regras da Lei nº 8.958/94.
Apesar das constatações do Ministério Público, a atuação das fundações de
apoio tem relevância reconhecida no meio acadêmico. Dados da pesquisa realizada
por Silveira (2007) revelam que mais de 83 milhões de reais anuais entre 2002 e
2004 foram aplicados predominantemente em projetos pelas fundações que atuam
no campus da Universidade Federal de Santa Catarina. A análise de amostra dos
valores de 2004 indicou que os investimentos foram feitos na ordem de 2,1% na
área do Ensino, 47% na área de Pesquisa e 50,9% em projetos de Extensão.
Os projetos desenvolvidos pelas fundações de apoio caracterizam-se como
instrumento de flexibilização da estrutura universitária no fomento de atividades que
promovem a ampliação das ações necessárias à difusão dos conhecimentos
desenvolvidos no âmbito acadêmico.
49
2.2.4 Ministério Público
Quando as fundações utilizam recursos públicos, os órgãos que repassam
estes recursos acompanham a eficiência de sua utilização por meio das prestações
de contas realizadas pelas fundações. No entanto, o curador efetivo das fundações
é o Ministério Público de cada Estado.
A responsabilidade do Ministério Público sobre as fundações privadas é
proveniente da própria definição constitucional que o encarrega da defesa dos
direitos difusos
11
. Como as fundações privadas são entidades com finalidade pública
e interesse social, são enquadradas entre os direitos difusos do cidadão. Em razão
disso as fundações prestam contas anualmente ao Ministério Público, que utiliza
este meio para acompanhar e fiscalizar as atividades destas entidades.
No que se refere às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público (ver
item 2.2.2), a atribuição de fiscalização da entidade caberá ao Tribunal de Contas do
Estado, uma vez que é este o órgão responsável pela fiscalização dos entes do
Estado. Quanto às fundações não mantidas pelo Poder Público, caberá o velamento
ao Ministério Público, ainda que estas entidades recebam recursos do Estado por
meio de convênios ou subvenções. Estes recursos serão fiscalizados pelo Tribunal
de Contas, mas o acompanhamento das atividades da instituição caberá ao
Ministério Público (RESENDE, 1997).
Segundo Rafael (1997, p.239):
Em qualquer parte do mundo, qualquer fundação é velada desde o seu
nascimento até sua eventual extinção, por uma Autoridade Pública. Esta
velação pública encontra respaldo nas mais variadas leis de cada país,
evitando-se, com isto, conquanto possível, qualquer eventual mudança
estatutária na administração da entidade, mesmo depois da morte de seu
instituidor. (...) No Brasil, a Autoridade Pública para velar as fundações é
sempre um representante do Ministério Público.
O Ministério Público Estadual atua desde a aprovação do estatuto de
constituição das fundações até o ato de extinção da entidade, quando o patrimônio
remanescente é transferido a outra fundação com finalidade congênere. Todo e
11
Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, art. 129: “São funções institucionais do Ministério Público: [...]
III – promover o inquérito civil e a ação civil pública, para a proteção do patrimônio público e social, do meio
ambiente e de outros interesses difusos e coletivos [grifo nosso]; [...]”.
50
qualquer ato que venha a gerar algum risco em relação à integridade e liquidez do
patrimônio da fundação deve ter sua aprovação requerida ao Ministério Público. No
Brasil, o Ministério Público de cada Estado da federação tem autonomia para definir
sua própria estrutura quanto à curadoria das fundações.
Já em 1916, a Lei n. 3.071 (Código Civil de 1916) passou a disciplinar como
poderia ser instituída uma fundação e definia que ficaria a cargo do Ministério
Público seu velamento, conforme segue:
Art. 26. Velará pelas fundações o Ministério Público do Estado, onde
situadas.
§ 1º Se estenderem a atividade a mais de um Estado, caberá em cada um
deles ao Ministério Público esse encargo.
§ 2º Aplica-se ao Distrito Federal e aos Territórios não constituídos em
Estados o aqui disposto quanto a estes.
Após oitenta e seis anos, aproximadamente, o ordenamento jurídico brasileiro
recebeu o novo Código Civil, editado por meio da Lei n. 10.406, de janeiro de 2002.
A nova legislação trouxe algumas novidades em relação à essência das fundações
privadas, mas manteve o Ministério Público como responsável por seu velamento:
Art. 62. Para criar uma fundação, o seu instituidor fará, por escritura pública
ou testamento, dotação especial de bens livres, especificando o fim a que
se destina, e declarando, se quiser, a maneira de administrá-la.
Parágrafo único. A fundação somente poderá constituir-se para fins
religiosos, morais, culturais ou de assistência.
[...]
Art. 66. Velará pelas fundações o Ministério Público do Estado onde
situadas.
No Ministério Público do estado de Santa Catarina foi editado o Ato n.
125/2005/PGJ, em 17/08/2005, que regulamentou as atividades administrativas na
área de fundações. Neste ato estão dispostas entre outras informações, a criação e
extinção de fundações e orientações quanto a elaboração e alteração estatutária.
A atividade de velamento das fundações prevista pelo Código Civil é
apresentada por Zam (2004, p. 226):
Atualmente não mais se admite uma relação meramente formal do
Ministério Público com as Fundações e sim, uma relação de parceria, de
estímulo, de orientação e cumplicidade do Parquet com aquelas. Diante
disso temos que, o Ministério Público, no aspecto formal, deve aprovar
51
estatutos, fiscalizar e aprovar a prestação de contas anuais, aprovar atas,
aprovar modificações, etc. Todavia, o próprio artigo 66 do Código Civil não
limita apenas ao aspecto formal, pois determina que o Ministério Público
"velará" pelas Fundações, o que demonstra que o verbo "velar" é algo mais
do que formal e sim, passar a noite em vigília, interessar; ficar de sentinela;
patrocinar; zelar; preocupar.
De fato o termo “velar” é bastante amplo (PAES, 2003) e transpassa a
simples fiscalização. O velamento abrange uma relação de orientação e
acompanhamento. O Ministério Público age juridicamente, procurando fiscalizar o
funcionamento das fundações, para controle e adequação das atividades de cada
instituição a seus fins. Também são acompanhadas a legalidade e pertinência dos
atos de seus administradores, consideradas as disposições legais e regulamentares.
No Quadro 2.2 são apresentadas as principais normas legais atribuíveis às
fundações.
Legislação Normatização
Lei n. 91, 28/08/1935
52
2.2.5 Declaração de Utilidade Pública
Com objetivo de definir quais os requisitos que devem ser cumpridos pelas
fundações para obterem os benefícios fiscais previstos na Constitucional Federal de
1988, outras normas surgiram. O Art. 150, VI, “c”, da Constituição Federal assim
dispõe:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
VI – instituir impostos sobre:
[...]
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei.
As fundações podem ser enquadradas no grupo das instituições de educação
53
a declaração de utilidade pública como o reconhecimento de que determinadas
entidades cumprem uma função que deveria ser exercida pelo Poder Público”. Em
função deste reconhecimento, e dos benefícios gerados pela Declaração de
Utilidade Pública, muitas entidades buscam cumprir os requisitos para obtê-la.
O Decreto n. 50.517, de maio de 1961 “regulamenta a Lei nº 91, de 28 de
agosto de 1935, que dispõe sobre a declaração de utilidade pública”, e define em
seu artigo 2º que o pedido de declaração de utilidade pública deve ser dirigido ao
próprio Presidente da República. O título ao qual o decreto se refere é de âmbito
federal e, ao mesmo tempo que proporciona benefícios, também exige postura de
boa governança e de transparência à entidade, inibindo a remuneração de dirigentes
e obrigando a publicação anual de demonstrações de receitas e de despesas.
No âmbito do estado de Santa Catarina a norma que trata da obtenção da
Declaração de Utilidade Pública Estadual é a Lei n. 10.436, de julho de 1997, que
em seu artigo 2º, dispõe sobre requisitos que seguem a mesma linha do Decreto
50.517, somadas algumas peculiaridades, como: constituição da entidade no estado
de Santa Catarina, apresentação de cópia do estatuto original, apresentação de ata
de eleição da diretoria, utilidade pública municipal e apresentação anual de relatório
de atividades.
Permanece, portanto, a exigência da não remuneração de dirigentes. No
entanto, não permanece a exigência quanto à publicação das contas. O que se
exige aqui é a apresentação de relatório de atividades para análise. Desta forma a
entidade não será obrigada a publicar suas contas em qualquer meio de publicidade,
mas deverá apresentar relatório de suas atividades, que poderá incluir os dados de
suas contas, demonstrando a efetividade de seus objetivos institucionais.
A concessão da utilidade pública municipal costuma seguir a mesma série de
pré-requisitos exigidos pela lei federal, principalmente no que se refere à
remuneração de dirigentes. Cada município emite lei própria relacionada à
concessão do título de Utilidade Pública Municipal.
54
2.2.6 O CEBAS e a Lei das OSCIP´s
O Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) é
requisito para obtenção da isenção da cota patronal do Instituto Nacional da
Seguridade Social (INSS). Para receber o título, a instituição deverá seguir uma
gama maior de requisitos. O Decreto n. 2.536, de abril de 1998, é a norma que
define os requisitos para o recebimento do CEBAS.
O título é concedido pelo Conselho Nacional de Assistência Social (CNAS) a
55
para o repasse dos recursos pelo órgão estatal. São exemplos desta flexibilidade a
legitimidade de despesas realizadas entre a data de término do Termo de Parceria e
a data de sua renovação e a permissão para adiantamentos feitos pela OSCIP à
conta bancária do Termo de Parceria em casos de atrasos nos repasses de
recursos.
As fundações de apoio também têm legislação própria, a Lei n. 8.958, de
dezembro de 1994. Esta lei define que este tipo de fundação deve submeter-se ao
prévio registro e credenciamento no Ministério da Educação e do Desporto e no
Ministério da Ciência e Tecnologia, renovável bienalmente. O Decreto n. 5.205 de 14
de setembro de 2004, que regulamenta a Lei n. 8.958, define que as fundações de
apoio ficam dispensadas de processos de licitação com a entidade apoiada, nos
termos do inciso XIII do art. 24 da Lei no 8.666, de 21 de junho de 1993.
Como se pode observar, apesar de as fundações já existirem há
aproximadamente noventa anos no Brasil, a preocupação com estas organizações
parece ter começado há pouco tempo, principalmente quando se aborda a
legislação inerente ao setor e os requisitos que devem ser cumpridos para o
recebimento dos benefícios apontados na Constituição Federal. Os principais
motivos para a ocorrência deste fato podem ser o crescimento do número de
instituições a partir dos anos 90 e a necessidade de sua regulamentação e
organização.
2.3 EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL
O estudo da evidenciação contábil trata dos meios utilizados pela
Contabilidade para comunicar seus resultados ao usuário da informação,
contribuindo integralmente para o alcance de seu objetivo principal: a geração de
informações ao usuário sobre a situação patrimonial de uma entidade.
O desenvolvimento do tema pode estar atrelado às próprias limitações do ser
humano, conforme explica Hendriksen e Van Breda (1999, p. 524): “devido às
limitações de atenção e da capacidade de compreensão dos seres humanos, os
dados contábeis precisam ser resumidos para terem significado e serem úteis”.
56
Desta forma surgiram os relatórios, demonstrações e outras formas de evidenciação
utilizadas pela Contabilidade.
Ao conceito de evidenciação contábil está associado o de disclosure,
expressão em inglês que, em Contabilidade, se refere à capacidade informacional
das demonstrações contábeis. Segundo Iudícibus (2004, p.121), o disclosure:
é um compromisso inalienável da contabilidade com seus usuários e com os
próprios objetivos. As formas de evidenciação podem variar, mas a essência
é sempre a mesma: apresentar informação quantitativa e qualitativa de
maneira ordenada, deixando o menos possível para ficar de fora dos
demonstrativos formais, a fim de propiciar uma base adequada de
informação para o usuário.
As formas pelas quais a evidenciação contábil é desenvolvida são variadas e
voltadas a objetivos específicos de cada usuário. Iudícibus (2004, p. 126) apresenta
algumas destas formas que são freqüentemente discutidas:
a) forma e apresentação das demonstrações contábeis;
b) informação entre parênteses;
c) notas explicativas;
d) quadros e demonstrativos suplementares;
e) comentários do auditor; e
f) relatório da administração.
Cada item apresentado constitui-se em parte do entendimento dos
demonstrativos, na busca pela evidenciação da realidade da situação econômico-
financeira da entidade. No que tange às entidades de interesse social, dentre elas as
fundações, a importância desta elucidação da situação patrimonial configura-se num
interesse coletivo, devido à finalidade destas instituições.
As demonstrações contábeis são a principal fonte da informação contábil e de
sua evidenciação. No Balanço Patrimonial é evidenciada uma fotografia da situação
patrimonial (bens, direitos e obrigações) da entidade ao final do exercício.
Generalizando o termo “balanço”, Sá (2004, p. 11) explica que:
O balanço em Contabilidade é uma evidência de equilíbrio de elementos
patrimoniais através de: causas, efeitos, tempo, espaço, qualidade e
quantidade; ou seja, é uma demonstração gráfica dimensional de fatos
patrimoniais.
57
Então, a perspectiva trazida pelas informações contábeis é multidimensional,
pois demonstra várias facetas da análise patrimonial.
Na Demonstração do Resultado do Exercício estão apresentadas as receitas
e despesas da entidade, evidenciando seu desempenho econômico em todo o
exercício. Cada demonstração terá a função de elucidar um aspecto da situação
patrimonial. E sempre que a demonstração não for capaz de elucidar todas as
informações necessárias, a Nota Explicativa poderá complementar a sua
evidenciação. Iudícibus, Martins e Gelbcke (1995, p. 610) ensinam que as notas
explicativas:
(...) são informações complementares às demonstrações financeiras,
representando parte integrante das mesmas. Podem estar expressas tanto
na forma descritiva quanto da forma de quadros analíticos, ou mesmo
englobando outras demonstrações contábeis que forem necessárias ao
melhor e mais completo esclarecimento das demonstrações financeiras. As
notas podem ser usadas para descrever práticas contábeis utilizadas pela
companhia, para explicações adicionais sobre determinadas contas ou
operações específicas e ainda para composições e detalhes de certas
contas.
As Notas Explicativas dão vazão às dificuldades encontradas pelo contador
na evidenciação das informações nas demonstrações contábeis. Auxiliam, portanto,
no aumento do nível de transparência da evidenciação contábil.
No que tange às entidades do Terceiro Setor, a evidenciação contábil é tópico
de difícil apreensão. A dificuldade surge do desenvolvimento do conjunto de sinais
utilizado para promover a evidenciação contábil, que foi idealizado e aperfeiçoado
para atender às necessidades de outro grupo de usuários, o Segundo Setor
(BETTIOL JÚNIOR, 2005).
Desta forma, o que existe em termos de evidenciação contábil para o Terceiro
Setor é originado da adaptação do que já existe para o Segundo Setor, muito
embora os objetivos deste sejam diferentes dos daquele. A vocação pública do
Terceiro Setor confere, à sua atuação, objetivos específicos que precisam ser
ae39(e)-4.33117(c)-0.295585(o)-4.332.33117( )-142.248(p)-4.33117(r)2.80561(o)5.67474(332.33117( ))5.67718(d)-4.e6.61035(e)-4.33117(t)-2.eto m étod.33117(r)2.80561(o)5.67474(332.35(q)5.67474(u)-4.33117(e)-4.33117( )-112.229(n)-4.33117(ã)-4.33117(o)-4.33117( )-112.229(f)7.84154(o)-4.33117(r)2.80683(a)-4.33117(m)-7.49466( )-112.229(n)-4.33117(e)-4.33117(c)-0.295585(e)-4.33117(s)-0.295585(s)9.71032(a)]TJ316.146 0 Td[(r)2.80439(i)1.87122(a)-4.33117(m)2.51125(e)-4.33117(n)-4.33117(t)7.84154(-4.33117( )-112.22495(a)-4.33117(p)-4.33117(r)2.80439(e)-4.33117(c)-0.295585(i)1.87122(a)5.67229(d)-4.32873(o)-4.32873(s)-0.293142( )-1.22495(p)5.67718(e)-4.32873(l)1.87122(a)5.67718( )278]TJ-316.146 -20.64 Td[(c)-0.294974()-4.332ê33117( )-1n)-4.33056(c)-0.294974()-4.332a)-4.33061( )-2.16558(d)5.67474(e)-4.33117(s)-0.295585(e)-4.33117(n)-4.33117(v)9.71032(o)-4.33117(l)1.87(v)9.71032(i)1.87(d)-4.33117(a)-4.33117( )-2.16558(p)5.67474(a)-4.33117(r)2.80561(a)-4.33117( )-2.16558(o)-4.33117( )-2.16558(M)2.51125(e)-4.33117(r)2.80439(c)-0.295585(a)5.67474(d)-4.33117(o)-4.33061(,)7.84154( )-2.1653(p)-4.33117(o)-4.33117(i)1.87122(s)-0.295585( )7.84154(-4.33117( )s)9.71032(t)-2.16436(e)-4.33117( )-2.16436(t)-2.16436(e)5.67474(m)-7.49466( )]TJ279.645 0 Td[(a)-4.33117( )7.84154(f)-12.1703(i)1.87122(n)5.67474(a)-4.33117(l)1.87122(i)1.87122(d)-4.33117(a)-4.33117(d)5.67474(e)-4.33117( )-2.16436(d)5.67474(e)-4.33117( )-2.16436(l)11.8771(u)-4.33117(c)-0.295585(r)2.80439(o)-4.33061(.)-2.16436( )-2.16436( )]TJ-244.224 -26.76 Td[(O)-2.45995(80561(o)5.67474(332.331e)-4.33117(s)-0.295585(t)-2.16558(u)-4.33117(d)-4.33117(.33117(r)2.80561(o)5.67474(332.331s7( ))5.67718(d)-4.e6.b)-4.33117(r)2.80561(-4.33117( )-112.224925a)-4.33117( )-12224925e)5.67474(v)9.71032(i)1.87122(d)-4.33117(e)-4.33117(n)-4.33117(c)-0.295585(i)1.87122(a)-4.33117(ç)-0.295585(ã)-4.33117(o)-4.33117( )-1.22495(c)-0.295585(o)-4.33117(n)-4.33117(t)7.84154(á)-4.33117(b)-4.33117(i)1.87122(l)1.87122( )-1222495(e)5.67474( )-12224935a transparência praticada pelas
fud.33117( )-1ções são ainda eito scassos, i61035(e221(i)1.87122(t)-2.16436(a)-4.33117(d)5.67474(o)-4.33117(80561(o)5.67474502.46.a)5.67474( )-502.46.c)-0.295585(a)-4.33117(p)]TJ325.872 0 Td[(í)7.84154(t)-2.16436(u)-4.33117(l)1.87122(o)-4.33117(s)9.71032( )-502.46.de ivros obre
Cotabioade no Terceiro Setor ou sobre a legislaç ão e fiscalização de fundações.
58
Não foi encontrado material proveniente de pesquisas empíricas relacionadas ao
tema nas fundações. Os principais materiais encontrados referem-se ao aspecto
normativo.
As obras relacionadas à Contabilidade no Terceiro Setor são geralmente
compostas de capítulos que conceituam o setor, definem os tipos de entidades que
o integram (incluindo as fundações), tratam da parte tributária (isenções e
imunidades) e pontuam os principais aspectos relacionados à contabilização de
eventos realizados nas entidades do Terceiro Setor. São exemplos as obras de
Araújo (2005), Olak e Nascimento (2006) e o próprio manual do Conselho Federal de
Contabilidade (2007).
2.3.1 A perspectiva do usuário da Contabilidade
A Contabilidade, segundo Iudícibus, Martins e Gelbcke (1995, p. 58) é,
“objetivamente, um sistema de informação e avaliação destinado a prover seus
usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e
de produtividade, com relação à entidade objeto de contabilização”.
Para cada termo do conceito, os autores apresentam o significado. Ao termo
“usuário” associa-se a pessoa interessada na avaliação da situação e do progresso
de determinada entidade. São apontados os usuários externos: acionistas.
emprestadores de recursos e credores em geral e demais integrantes do mercado
de capitais. Aos usuários descritos pelos autores, somam-se também os usuários
internos, tais como administradores, funcionários, gestores, gerentes e/ou
supervisores.
Araújo (2005, p. 49) apresenta os usuários relacionados ao Terceiro Setor, ao
explicar que:
Os usuários de informações contábeis de entidades sem fins lucrativos são
aqueles que aportam recursos a essas entidades, tais como:
a) organizações financeiras, doadores, empregadores em caso de
associações de empregados, dentre outros;
b) os associados que participam da entidade e aportam recursos por meio
das taxas, mensalidades e anuidades, entidades governamentais, ainda
que, em alguns casos, não aportem recursos financeiros, mas que
necessitam de informações fiscais e sociais para as estatísticas oficiais, por
exemplo; e
59
c) os administradores, cujas decisões são tomadas baseadas em
informações advindas da contabilidade.
Portanto, a demanda pela Contabilidade é variada em função da diversidade
usuários, já que a sociedade em geral pode ser considerada usuária desta
informação. No caso das fundações, por exemplo, o Ministério Público se caracteriza
como um dos usuários da informação contábil, e com o privilegiado poder de acesso
sobre as informações, em virtude da finalidade pública da fundação privada. No
papel de curador, o Ministério Público tem o interesse pela continuidade da
fundação, desde que seus dirigentes mantenham seu foco na finalidade para a qual
foi instituída.
Como o Ministério Público não é o único órgão público que fiscaliza as
fundações, e não é o único usuário das informações contábeis evidenciadas por
elas, a gama de informações a serem prestadas se torna bastante variada, de
acordo com cada usuário.
A satisfação da necessidade dos diversos usuários é um desafio à
Contabilidade. Uma explicação que pode ser atribuída a esta dificuldade encontrada
pela ciência é apresentada por Silva, P. (1992, p. 08):
(...) a contabilidade lida com a avaliação de diversos fatos que afetam o
patrimônio e as operações das entidades. Avaliar é atribuir valor. E valor
está diretamente ligado à ética e à estética que são conceitos puramente
humanos e mutáveis ao longo do tempo. Conseqüentemente, a informação
contábil adequada é aquela que satisfaz às necessidades dos usuários.
A avaliação exercida pela Contabilidade torna-se uma tentativa de demonstrar
objetivamente (números) o que é subjetivo (atribuir valor). Assim, a importância
atribuída ao usuário reforça a percepção de que a função da Contabilidade não tem
fim em si mesma, mas sim na informação ao usuário, que é quem demanda os
resultados gerados pela Contabilidade.
Silva, P. (1992, p. 14) explica também que:
Identificados os usuários habilitados a receber informações gerais e
periódicas da entidade, é necessário ouvir suas necessidades
informacionais, armazená-las e sugerir possibilidades talvez não
vislumbradas pelos mesmos. O produto da comunicação entre o estudioso
da Contabilidade e usuário real consiste no elemento básico para a
60
elaboração dos conceitos utilizados na confecção das demonstrações
contábeis periodicamente publicadas.
A interação da ciência com o usuário permite o seu aprimoramento, uma vez
que suas teorias passam a refletir resultados práticos, consolidando o reflexo da
ciência no mundo real. No caso específico da relação entre o Ministério Público e as
fundações, essa interação se torna ainda mais importante.
A legislação muitas vezes é utilizada como norte de orientação para os
profissionais que analisam as contas das fundações. Por isso a falta de legislação
específica sobre fundações no Brasil é um dos fatores que acaba refletindo
diretamente sobre a escassa padronização do que é exigido pelos Ministérios
Públicos estaduais em termos de prestação de contas.
Assim, é necessária tanto a interação da ciência com a informação
demandada pelo usuário, quanto a interação dos próprios Ministérios Públicos
estaduais entre si no sentido de avaliar as reais demandas de informações para a
análise das prestações de contas destas instituições.
2.3.2 Transparência
A transparência na Contabilidade é o resultado alcançado pela evidenciação
contábil adequada desenvolvida por meio da prestação de contas das entidades à
sociedade. Neste trabalho, a transparência é entendida como o elo que integra todas
as perspectivas analisadas em termos de evidenciação, conferindo relevância à
divulgação de informações fidedignas e integrais que permitam ao usuário visualizar
toda a estrutura patrimonial da entidade como base de apoio à decisão.
No que se refere ao Terceiro Setor, cabe, portanto, à Contabilidade o
importante papel de auxiliar as entidades na prestação de contas e na conseqüente
transparência necessária ao seu desenvolvimento. Assis, Mello e Slomski (2006, p.
6) explicam que “a transparência para o terceiro setor é fator determinante da sua
sobrevivência, é preciso que estas entidades prestem contas dos seus atos aos
investidores sociais”.
É incompatível que uma entidade do Terceiro Setor, com finalidade pública ou
coletiva, deixe de apresentar transparência e de buscar a melhor evidenciação
61
possível de seus atos. É requisito de sobrevivência a devida prestação de contas de
suas ações.
Isso também ocorre nas fundações. Segundo Anheier e Daly (2004, p. 08)
12
:
In practice, providing for better transparency and accountability has involved
activities such as the development of ‘codes of practice’ by trans-European
bodies such as the European Foundation Centre (EFC) and in individual
countries. For instance, in Spain, the Fundación Lealtad’s principles for
Transparency and Good Practice represent one initiative which aims to
demystify the activities of foundations in the eyes of the public and, indeed of
politicians.
A iniciativa foi percebida pelos autores na Europa, onde realizaram pesquisa
com o objetivo de apurar o perfil das fundações naquela parte do planeta. De fato a
transparência e a accountability tem se configurado em pré-requisito de
sobrevivência para as entidades sem fins lucrativos em geral, motivo pelo qual as
entidades precisarão cada vez mais se organizar tanto individualmente quanto
coletivamente.
2.3.3 Accountability
O aspecto público da finalidade das fundações remete à necessidade de
transparência e à responsabilidade da entidade sobre seus atos que deverão ter
impacto social. Essa responsabilidade inclui a prestação de contas à sociedade, o
que tem sido referenciado pelos autores por meio da terminologia “accountability”.
O termo accountability, segundo Coelho (2002, p. 172):
[...] não possui correspondente em português. [...] Quando uma organização
do terceiro setor é tida como accountable, isso significa que ela é idônea,
que presta contas aos seus membros ou à comunidade a que serve e que
está estreitamente vinculada aos interesses destes, preservando sua
reputação e idoneidade. Para que uma instituição seja accountable, ela deve
estar "aberta" à fiscalização em todos os aspectos gerenciais. Deve mostrar
integridade, perfeito entendimento e completa adesão à missão da
organização. Deve ser responsável por suas ações e inações, por suas
12
Tradução Livre: “Na prática, prover melhor transparência e accountability tem envolvido atividades tais como o
desenvolvimento de ‘códigos de ética’ por corpos trans-europeus como o Centro de Fundações Européias (EFC)
e em países individuais. Por exemplo, na Espanha, os Princípios para Transparência e Boas Práticas da
Fundação Lealtad representa uma iniciativa que objetiva desmistificar as atividades de fundações aos olhos do
público e, efetivamente dos políticos”.
62
decisões e suas conseqüências. Deve responder plenamente à sociedade e
a seus membros, fornecendo justificativas e explicações. Essa é uma
postura que vai além da obediência a regras formais.
O objetivo da expressão é referir-se a responsabilidade e prestação de contas
por parte da organização, em razão de sua posição de iniciativa diante de demandas
da sociedade. Por meio da accountability a entidade viabiliza a sua própria avaliação
à sociedade.
De acordo com Nakagawa (1993, p.17), o termo accountability é definido
como: “[...] a obrigação de se prestar contas dos resultados obtidos, em função das
responsabilidades que decorrem de uma delegação de poder.” Em outra palavras, a
entidade que detém o poder de ação diante de determinada demanda e determinada
utilização de recursos, também têm a responsabilidade de prestar contas e
apresentar os resultados obtidos de suas ações.
Nakagawa (1993, p. 18) diz ainda que:
A responsabilidade (accountability), como se vê, corresponde à obrigação
de se executar algo, que decorre de autoridade delegada e ela só se quita
com a prestação de contas dos resultados alcançados e mensurados pela
contabilidade.
Desta forma o autor afirma o papel da Contabilidade na mensuração de
resultados apresentados pela accountability, demonstrando que existe relação
estreita entre os dois conceitos, uma vez que é a Contabilidade que vai ditar os
parâmetros que darão forma à prestação de contas.
No Terceiro Setor, o desenvolvimento da accountability refere-se não
somente a requisito de sua credibilidade, mas também à exposição de sua
governança às críticas da sociedade, que poderão gerar frutos no sentido de
aperfeiçoar a atuação de seus dirigentes. Segundo Assis, Mello e Slomski (2006,
p.07):
A Contabilidade deve auxiliar as entidades de terceiro setor no processo de
accountability, ou seja, devem ser fornecidas as informações necessárias
para que os investidores sociais possam verificar o montante de recursos
recebidos pelas entidades, bem como, a destinação destes recursos e,
conseqüentemente, os resultados alcançados.
63
Os autores lembram da importância da Contabilidade no processo de
prestação de contas, em função da sua especialidade de gerar informações sobre
determinado patrimônio, evidenciado resultados oriundos de sua gestão.
No entanto, há necessidade de cautela em relação a esta perspectiva. Bettiol
Júnior e Varela (2006, p. 2) ponderam que:
Em relação ao desafio da transparência, percebe-se a necessidade de
evolução da Contabilidade, pois as instituições sem fins lucrativos, no Brasil,
elaboram suas demonstrações contábeis com base em modelos
desenvolvidos para atender às necessidades de usuários ligados a
instituições com fins lucrativos. Este fato pode prejudicar o processo de
accountability, de avaliação da entidade e de seus gestores e da prestação
de contas para a sociedade.
Portanto, a Contabilidade deve ser reconhecida como importante instrumento
de auxílio ao gestor na prestação de contas, mas não se pode deixar de considerar
a necessidade de sua constante evolução no sentido de analisar mais
profundamente as características e objetivos do Terceiro Setor que podem
influenciar na essência das informações geradas.
2.3.4 Normas Brasileiras de Contabilidade
A importância das normas é indiscutível no processo de consolidação da
informação contábil, já que todos os interessados deverão entendê-la da mesma
maneira. Mouck (2004, p. 530)
13
, numa análise da realidade institucional, explica
que:
A group of men playing football requires collective intentionality and
constitutive rules. What counts as a touchdown, for instance, is determined
by rules that were collectively agreed upon. Contrary to regulative rules
which regulate a previously existing activity, games such as football or
chess do not exist prior to a set of rules. Such rules are constitutive
because they constitute the meaning of certain activities or events.
13
Tradução livre: “Um grupo de homens que jogam futebol requer intencionalidade coletiva e regras constitutivas.
A pontuação de um touchdown, por exemplo, é determinada por regras onde coletivamente todos estão de
acordo. Ao contrário de regras reguladoras que disciplinam previamente uma atividade existente, jogos como
futebol ou xadrez não existem sem um conjunto de regras. Tais regras são constitutivas porque elas
estabelecem o significado de certas atividades ou eventos.”
64
Assim como o jogo de futebol e o xadrez, a Contabilidade parece existir e ser
entendida universalmente em função de um conjunto de regras que a compõe. No
caso do Terceiro Setor, a obediência às normas extrapola a necessidade de respeito
às regras que compõem a Contabilidade e reflete credibilidade por meio da
consistência da entidade no seguimento das normas.
Apesar da necessidade de respeito às normas, existe um tímido
desenvolvimento da análise contábil do Terceiro Setor, que se torna num dos
principais fatores responsáveis por várias divergências ou dúvidas encontradas no
momento do registro contábil. A citação de Araújo (2005, p. 72) vem ao encontro
desta perspectiva:
(...) para a execução da Contabilidade em organizações do terceiro setor, a
observância das normas é o ponto que deve ser considerado pelos
profissionais de contabilidade que atuam nessas organizações, ainda que
se possa compreender que as Normas Brasileiras de Contabilidade
atinentes ao terceiros setor necessitem de estudos mais elaborados
para que haja uma adaptação mais profunda às regras que norteiam
os negócios praticados por essas organizações [grifo nosso].
O aspecto apontado pelo autor relaciona-se ao reflexo dos estudos da
Contabilidade no Terceiro Setor diretamente sobre as normas que norteiam a
profissão. A necessidade de aprofundamento dos estudos recai principalmente
sobre a estrutura das demonstrações contábeis, uma vez que as entidades sociais
têm interesses diversos daqueles encontrados nas demais entidades.
Bettiol Júnior e Varela (2006, p. 08) apresentam a perspectiva internacional
relacionada às demonstrações contábeis das entidades sem fins lucrativos:
Resultado do trabalho conjunto iniciado em 1986 e desenvolvido pelo
American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) e pelo FASB e
publicado em Junho de 1993, o FAS 117 apresentou como uma de suas
principais inovações a obrigação das entidades sem fins lucrativos
elaborarem um conjunto de demonstrações financeiras composto por
(FASB, 1993, p. 5)
14
:
a) Relatório de Posição Financeira (Statement of Financial Position);
b) Relatório de Atividades (Statement of Actives);
c) Relatório do Fluxo de Caixa (Statement of Cash Flow) e,
d) Notas explicativas (Accompanying Notes).
14
FASB – Financial Accounting Standards Board. Statement of Financial Accounting Standards Nº. 117 (FAS
117): Connecticut, 1985. Disponível no endereço: <http://www.fasb.org>. Acesso em 14/10/2004.
65
Cada demonstração apresenta seu grau próprio de importância em termos de
evidenciação dos resultados. No entanto, o Relatório de Atividades merece
destaque, uma vez que é o meio pelo qual a entidade evidencia o resultado efetivo
de suas ações apresentando o reflexo de suas atividades na sociedade.
No Brasil, a perspectiva relacionada às demonstrações contábeis é diferente.
Vários autores (RESENDE, 1997; PAES, 2003; ARAÚJO, 2005) entendem que as
organizações do Terceiro Setor devem fazer uso da Lei n. 6.404/76, ou Lei das
Sociedades Anônimas, para orientar suas demonstrações contábeis. Além desta lei,
devem ser seguidas também as Normas Brasileiras de Contabilidade ditadas pelo
Conselho Federal de Contabilidade.
Quanto às demonstrações contábeis do Terceiro Setor, o Conselho Federal
de Contabilidade (2003, p.81) define que:
As Demonstrações Contábeis preparadas para as Entidades de
Interesse Social devem fornecer informações de forma regular e
tempestiva; possibilitar o acesso do usuário da informação aos
objetivos, à estrutura e a atividades executadas pelas entidades; e
possibilitar ao usuário uma apreciação das transações realizadas
durante o exercício social das Entidades de Interesse Social, bem
como uma posição contábil ao final do exercício contábil.
Inseridas no Terceiro Setor, as fundações apresentam entre seus
demonstrativos algumas peculiaridades que são regidas por normas específicas
elaboradas pelo órgão regulador da profissão contábil.
As normas contábeis que regem a evidenciação contábil referente às
fundações são a NBC T 10.19 – Entidades sem finalidades de lucros
15
e a NBC T
10.4 – Fundações
16
. A primeira trata de entidades em geral (sem fins lucrativos)
normatizando o registro contábil e as demonstrações contábeis. A segunda trata de
aspectos específicos das fundações, orientando também o registro contábil praticado
por estas entidades, e tratando de cada uma das demonstrações contábeis, desde o
Balanço Patrimonial até às Notas Explicativas.
15
Resolução n° 837, de 22 de fevereiro de 1999, apro vando da NBC T – 10 (Norma Brasileira de Contabilidade
Técnica n° 10), o item 4, que trata Dos Aspectos Con tábeis Específicos em Entidades Diversas, Fundações.
16
Resolução n° 877, de 18 de abril de 2000, aprovando da NBC T – 10 (Norma Brasileira de Contabilidade
Técnica n° 10), o item 19, que trata Dos Aspectos C ontábeis Específicos em Entidades Sem Finalidade de
Lucros.
66
A forma com a qual foram elaboradas faz com que a NBC T 10.19 seja mais
abrangente, complementando a NBC T 10.4, que é mais específica, ao tratar das
fundações.
As normas preconizam a evidenciação dos seguintes demonstrativos por
parte das fundações:
a) Balanço Patrimonial;
b) Demonstração das Mutações do Patrimônio Social;
c) Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos; e
d) Demonstração do Superávit ou Déficit.
A Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados não é apresentada,
pelos motivos expostos por Paes (2003, p. 328):
(...) a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados não se aplica a
tais entidades, por ter o objetivo de demonstrar a destinação do resultado
(lucro) do período; e como estamos tratando de entidades sem fins
lucrativos, não há razões que ensejam a sua utilização.
Tanto a NBC T 10.19 quanto a NBC T 10.4 tratam de aspectos específicos
relacionados às Notas Explicativas, conforme pode ser conferido nos Anexos B e C.
Os aspectos gerais de evidenciação trazidos por outras normas mais
abrangentes também são válidos para as fundações, uma vez que sua análise
contábil também está submetida ao que regulam os Princípios Fundamentais de
Contabilidade. Assim, cabe também às fundações a NBC T 3 - Conceito, Conteúdo,
Estrutura e Nomenclatura das Demonstrações Contábeis
17
, que é a base da
normatização de evidenciação contábil, com a devida ressalva:
3.1.6 – A utilização de procedimentos diversos daqueles estabelecidos
nesta Norma somente será admitida em Entidades públicas e privadas
sujeitas a normas contábeis específicas, fato que será mencionado em
destaque, na demonstração ou em nota explicativa.
Outra norma que atinge indiretamente as fundações é a NBC T 19.4 -
Incentivos Fiscais, Subvenções, Contribuições, Auxílios e Doações
17
Resolução n° 686, de 14 de dezembro de 1990, aprov ando da NBC T – 3 (Norma Brasileira de Contabilidade
Técnica n° 3), que trata Conceito, Conteúdo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstrações Contábeis.
67
Governamentais
18
. A norma estabelece procedimentos contábeis e as informações
mínimas a serem divulgadas em notas explicativas pelas entidades privadas que
recebem incentivos fiscais, subvenções, contribuições, auxílios e doações
governamentais. Como a maioria das fundações vale-se dos recursos previstos pela
norma, precisam seguir as orientações quanto a evidenciação dos detalhes
relacionados a tais recursos.
18
Resolução n° 1.026, de 15 de abril de 2005, aprovando da NBC T – 19 (Norma Brasileira de Contabilidade
Técnica n° 19), o item 4, que trata Incentivos Fisc ais, Subvenções, Contribuições, Auxílios e Doações
Governamentais.
68
3 METODOLOGIA DA PESQUISA
A pesquisa social surge dos anseios da coletividade pela solução de
problemas que assolam as relações, e estabelece-se pela sua utilidade. Este
trabalho baseia-se nesta perspectiva e busca configurar-se no conceito de pesquisa
social trazido por Gil (1995) de que a pesquisa visa descobrir respostas para
problemas, sempre sustentadas pelos procedimentos científicos. A fundamentação
científica deste trabalho constitui-se neste capítulo, que tem o objetivo de classificar
o presente estudo e apresentar os procedimentos que foram utilizados para o
alcance da resposta ao problema de pesquisa.
3.1 CLASSIFICAÇÃO DA PESQUISA
Em pesquisas preliminares
19
, percebeu-se que não são encontrados trabalhos
semelhantes a este na literatura técnica relacionada, o que se constitui num dos
motivadores desta pesquisa, já que o tema, apesar de importante, é pouco
explorado. Assim, surgiu a necessidade de buscar uma focalização do tema, analisar
sua natureza e entender sua amplitude.
Segundo Gil (1995, p. 45):
Pesquisas exploratórias são desenvolvidas com o objetivo de
proporcionar visão geral, de tipo aproximativo, acerca de determinado
fato. Este tipo de pesquisa é realizado especialmente quando o tema
escolhido é pouco explorado e torna-se difícil sobre ele formular
hipóteses precisas e operacionalizáveis.
Na presente proposta configuram-se os requisitos descritos pelo autor, uma
vez que a expectativa do estudo é o de aproximar-se do assunto e vislumbrar
possíveis indicativos de necessidades de aprimoramento do setor. Estas
peculiaridades levam a classificar o estudo como exploratório.
O objetivo da pesquisa foi analisar a conformidade das demonstrações
contábeis das fundações da área de Educação e Pesquisa cadastradas pelo
Ministério Público de Santa Catarina. A “conformidade” é entendida neste trabalho
19
Ver Silveira e Borba (2006) e Silveira, Borba e Borgert (2006).
69
como a adequação das demonstrações contábeis analisadas com as práticas e os
procedimentos preconizados pelas normas contábeis pertinentes, consideradas as
limitações da pesquisa.
Pretende-se com o trabalho visualizar o grau de transparência viabilizado
pelas fundações por meio de suas demonstrações contábeis. A natureza da
pesquisa está associada a aspectos qualitativos, em virtude do estudo constituir-se
de uma avaliação das fundações, no que tange à capacidade de seguir as normas
pré-estabelecidas em termos de elaboração e evidenciação das demonstrações
contábeis.
No entanto, pode-se dizer que a abordagem é predominantemente
quantitativa, pois, na análise dos dados, a observação positiva da evidenciação
prevista é quantificada, com o intuito de trazer objetividade à análise.
Richardson (1999, p. 70) explica que:
O método quantitativo, como o próprio nome indica, caracteriza-se
pelo emprego da quantificação tanto nas modalidades de coleta das
informações, quanto no tratamento delas por meio de técnicas
estatísticas, desde as mais simples como percentual, média, desvio-
padrão, às mais complexas, como coeficiente de correlação, análise
de regressão etc.
A abordagem utilizada vale-se do levantamento de quantidades de itens
evidenciados que são quantificados tanto na coleta dos dados quanto no tratamento
dos resultados, corroborando com o autor.
A forma de coleta de dados é representada por análise documental utilizada
na constatação dos dados.
3.2 PROCEDIMENTOS
O arcabouço teórico necessário ao cenário de discussão da pesquisa pode
ser encontrado na literatura, por isso foi levantado por meio de pesquisa bibliográfica
no âmbito do Terceiro Setor, das entidades sem fins lucrativos, e das fundações. Gil
(1995, p. 71) explica que “a principal vantagem da pesquisa bibliográfica reside no
fato de permitir ao investigador a cobertura de uma gama de fenômenos muito mais
ampla do que aquela que poderia pesquisar diretamente”. Neste sentido, a pesquisa
70
bibliográfica foi utilizada como meio para ampliar os horizontes de discussão e
encaminhar o aprofundamento da análise.
O levantamento das normas contábeis pertinentes às fundações, assim como
o apontamento das peculiaridades de evidenciação contábil exigidas das fundações
também foi obtido por meio de pesquisa bibliográfica.
A pesquisa abrangeu as fundações de Santa Catarina e o universo de análise
foi preliminarmente levantado com o Ministério Público de Santa Catarina (MPSC),
que é curador das fundações de direito privado e possuidor de base de dados de
todas as fundações de Santa Catarina.
É de entendimento do Ministério Público de Santa Catarina que os dados
referentes à manutenção do patrimônio das fundações são de caráter público,
porque a finalidade das fundações é pública. Desta forma, é permitido a qualquer
cidadão o acesso aos dados das prestações de contas das fundações cadastradas
pelo Ministério Público, desde que faça solicitação formal ao Centro de Apoio
Operacional à Cidadania e às Fundações (CCF), órgão responsável pelo apoio às
promotorias de justiça do estado, no que se refere à curadoria de fundações.
Para o levantamento dos dados, foi encaminhado ofício ao CCF solicitando os
dados, documento que consta no Apêndice A. Os dados foram fornecidos em meio
magnético, em forma de arquivos legíveis no software “Sistema de Cadastro de
Prestações de Contas”, ou SICAP, que pode ser baixado pelo sítio da Internet
www.fundata.org.br.
A pluralidade de fundações no estado de Santa Catarina, associada às
limitações de recursos humanos para acompanhamento das prestações de contas
das fundações, levou o Ministério Público catarinense a buscar por formas de
uniformizar e agilizar o acompanhamento de cada fundação. Nesta iniciativa,
realizou parceria com a Fundação Instituto de Pesquisas Econômicas (FIPE), a partir
da qual foi adotado o SICAP pelo Ministério Público de Santa Catarina. Foi realizado
Convênio com a fundação que é renovado de cinco em cinco anos.
O SICAP é um software por meio do qual as fundações preenchem suas
informações cadastrais e seus demonstrativos contábeis, dispostas nos seguintes
grupos de informações:
71
• Dados Cadastrais;
• Gestão;
• Demonstrativos Financeiros;
• Valor Adicionado;
• Fontes de Recursos;
• Relatório das Atividades Desenvolvidas;
• Preenchimento do SICAP;
• Questionário; e
• Informações Sociais.
O SICAP conta com quatro módulos:
a) Coletor: utilizado pela fundação para preenchimento da prestação de
contas;
b) Promotor: utilizado pelo Promotor na análise da prestação enviada pela
fundação. Apresenta as informações de forma simplificada. Este módulo
não permite edição dos dados enviados pela fundação, mas viabiliza o
preenchimento de relatórios da análise do Promotor;
c) Administrador: utilizado pelo analista técnico das demonstrações
contábeis remetidas pelas fundações. É o módulo completo de todas as
informações remetidas pela fundação. Assim como o módulo Promotor,
este módulo não permite edição dos dados enviados pela fundação, mas
viabiliza o preenchimento de apontamentos que alimentam os relatórios
da análise; e
d) Exportador: usado exclusivamente para o envio de dados das prestações
de contas para a FIPE, contrapartida do Ministério Público à FIPE,
estipulada em convênio.
O módulo utilizado pelos auditores do Ministério Público na análise técnica
das prestações de contas é o Administrador. Já as fundações utilizam o módulo
Coletor, que é o mesmo disponibilizado publicamente pela Internet. Concluída a
prestação de contas, a fundação encaminha o arquivo para o Ministério Público para
análise e parecer.
72
As demonstrações contábeis disponibilizadas pelo MPSC foram analisadas
por meio da verificação de uma listagem de aspectos concernentes às normas
contábeis (ver itens 3.2.2, 3.2.3 e 3.2.4). Estes aspectos foram levantados com base
na normatização vigente relacionada ao Terceiro Setor e, especificamente, às
fundações. A análise ocorreu fundamentalmente à luz das principais práticas
contábeis adotadas no Brasil e da observação prática durante a análise das
prestações de contas.
Os aspectos levantados referem-se a itens de verificação de conformidade
identificados nas seguintes normas:
a) NBC T 3 – Conceito, conteúdo, estrutura e nomenclatura das
demonstrações contábeis, aprovada pela Resolução CFC N. 686, de
14/12/1990 (Anexo A);
b) NBC T 10.19 – Entidades sem finalidade de lucros, referente a NBC T-10
– Aspectos contábeis específicos em entidades diversas, aprovada pela
Resolução CFC N. 877, de 18/04/2000 (ver Anexo B); e
c) NBC T 10.4 – Fundações, referente a NBC T 10 – Dos aspectos contábeis
específicos em entidades diversas, aprovada pela Resolução CFC N. 837,
de 22/02/1999 (ver Anexo C).
Além dos citados parâmetros normativos, foram considerados também alguns
critérios específicos de análise utilizados pelo MPSC, por meio do SICAP. O SICAP,
por constituir-se na forma pela qual as fundações devem prestar contas ao MPSC,
também apresenta alguns campos que passam ser evidenciação obrigatória da
fundação.
Foram selecionados os itens verificáveis nas prestações de contas fornecidas
pelas fundações ao Ministério Público, sem consulta adicional às fundações que as
elaboraram.
3.2.1 Amostra
Da base encaminhada pelo MPSC, pode-se observar a proporção de
fundações por área de atuação. A Tabela 3.1 ilustra a proporção média de três
73
critérios de comparação entre as áreas de atuação: quantidade de fundações, total
do ativo e total de receitas. Os dados referem-se à média anual dos exercícios de
2004 a 2006.
Tabela 3.1 - Fundações por área de atuação entre 2004 e 2006
Área Quant.
Perc.
Ativo
(em mil R$)
Perc.
Receitas
(em mil R$)
Perc.
Educação e Pesquisa 53 35,5% 884.078,06
48,8% 839.932,48
86,6%
Saúde 25 17,0% 88.838,79
4,9% 99.232,76
10,2%
Assistência Social 23 15,2% 810.517,23
44,7% 12.303,38
1,3%
Cultura 19 12,7% 9.816,74
0,5% 3.334,68
0,3%
Outros 10 6,7% 13.711,03
0,8% 9.455,37
1,0%
Comunicação e Mídia 8 5,1% 1.907,34
0,1% 2.077,11
0,2%
Religião 7 4,9% 2.419,76
0,1% 1.429,48
0,1%
Desenvolvimento e
Habitação
2 1,6% 282,47
0,0% 565,68
0,1%
Meio Ambiente e Animais 2 1,3% 1.875,57
0,1% 1.223,03
0,1%
TOTAIS 149 100,0%
1.813.446,99
100,0%
969.553,97
100,0%
Fonte: base de dados de fundações do Ministério Público de Santa Catarina.
Os números reforçam a relevância das fundações da área de Educação e
Pesquisa já apurada em pesquisa preliminar (SILVEIRA, BORBA E BORGERT,
2006). Em termos de quantidade de fundações, o grupo representa mais de um
terço do total. Na perspectiva do ativo total de todas as fundações do Estado, o
grupo Educação e Pesquisa representou quase a metade da média apurada. Em
termos de receitas anuais, a média do grupo supera com magnitude as demais
áreas, com 86,6% do total.
Em virtude da considerável representatividade do grupo Educação e Pesquisa
em relação aos demais, optou-se por este grupo de fundações para o estudo
proposto neste trabalho. A Figura 3.1 conclui a demonstração da proporção do grupo
sobre os demais e fundamenta a decisão de escolha das fundações de Educação e
Pesquisa para o estudo.
Assim, a amostra de fundações analisada foi composta por todas as
fundações que atuam na área de Educação e Pesquisa e que prestaram contas nos
anos de 2004, 2005 e 2006, visto que estas fundações são as mais desenvolvidas
dentro do Estado.
74
0
400.000
800.000
1.200.000
1.600.000
2.000.000
Educação e
Pesquisa
Saúde Assistência
Social
Receitas (em mil)
Ativo (em mil)
Figura 3.1 - Proporção das três áreas de atuação mais representativas
Fonte: base de dados de fundações do Ministério Público de Santa Catarina.
A base de dados de fundações do Ministério Público de Santa Catarina é
bastante volúvel e está sujeita a alterações diárias. Por este motivo, os critérios de
seleção das prestações de contas para análise foram realizados no início de agosto
de 2007, época na qual algumas fundações poderiam não estar em dia com suas
prestações de contas dos exercícios a serem analisados, o que motivou sua
exclusão da amostra.
3.2.2 Perfil das entidades analisadas
Os itens selecionados para análise foram separados em três níveis de
análise. O primeiro visa identificar o perfil das entidades analisadas e é composto
pelos itens dispostos no Quadro 3.1.
Ordem Item de Verificação
1 A fundação é uma Universidade?
2 A fundação está localizada em qual município?
3 A fundação tem quantos empregados?
4
A fundação tem Certificado de Entidades Beneficente de Assistência
Social?
5 A fundação tem título de Utilidade Pública Federal?
6 A fundação tem isenção da cota patronal do INSS?
7 A fundação tem contabilidade própria?
8 A fundação contrata auditoria independente?
Quadro 3.1 - Listagem de verificação para identificação do perfil das entidades
75
3.2.3 Meios de evidenciação analisados
O segundo nível foi elaborado no sentido de identificar se as fundações
utilizaram todos os meios de evidenciação previstos na prestação de contas para
análise. Os itens de verificação estão dispostos no Quadro 3.2.
Ordem Item de Verificação Base Normativa
1 A fundação apresentou Balanço Patrimonial?
NBC T 10.4 - item
10.4.3.1
2
A fundação apresentou Demonstração de Superávit ou
Déficit?
NBC T 10.4 - item
10.4.3.1
3
A fundação apresentou Demonstração das Mutações do
Patrimônio Social?
NBC T 10.4 - item
10.4.3.1
4
A fundação apresentou Demonstração das Origens e
Aplicações de Recursos?
NBC T 10.4 - item
10.4.3.1
5 A fundação apresentou Notas Explicativas?
NBC T 10.4 - item
10.4.9.1 e NBC T 10.19 -
item 10.19.3.3
6
A fundação apresentou Demonstrativo de Fonte de
Recursos?
Critério do MPSC
(SICAP)
7
A fundação apresentou a Relação Anual de Informações
Sociais (RAIS)?
Critério do MPSC
(SICAP)
8
A fundação apresentou Relatório de Atividades, em
complemento às Notas Explicativas?
NBC T 10.4 - item
10.4.9.1 a)
Quadro 3.2 - Listagem de verificação para identificação das informações apresentadas
3.2.4 Verificação de itens evidenciados
O terceiro nível é o mais complexo, e o que finaliza a análise, avaliando a
completude das formas de evidenciação utilizadas. Os aspectos analisados estão
identificados no Quadro 3.3.
Ordem
Item de Verificação Base Normativa
Demonstração
Contábil
1
A fundação apresentou critérios para
elaboração de Provisão para Créditos de
Liquidação Duvidosa?
NBC T 10.19 - item
10.19.2.1
Balanço
Patrimonial
2
A fundação registra os recursos de
convênios em contas próprias de ativo e
passivo?
NBC T 10.19 - item
10.19.2.6
Balanço
Patrimonial
3
1
A fundação evita apresentar contas do ativo
com títulos genéricos e valor superior a um
décimo do valor do respectivo grupo de
contas?
NBC T 3 - item 3.2.2.9
Balanço
Patrimonial
76
Ordem
Item de Verificação Base Normativa
Demonstração
Contábil
4
A fundação registra o valor do superávit ou
déficit do exercício em conta própria do
Balanço Patrimonial?
NBC T 10.19 - item
10.19.2.7
Balanço
Patrimonial
5
A fundação apresenta Patrimônio Social
Líquido em conta própria do Balanço
Patrimonial?
NBC T 3 - item 3.2.2.12
Balanço
Patrimonial
6
A fundação tem baixado a Reserva de
Reavaliação regularmente?
NBC T 10.19 - item
10.19.2.1
Balanço
Patrimonial
7
1
A fundação evita apresentar contas do
passivo com títulos genéricos e valor
superior a um décimo do valor do respectivo
grupo de contas?
NBC T 3 - item 3.2.2.9
Balanço
Patrimonial
8
A fundação apresentou “Saldo no Início do
Exercício” da Demonstração das Mutações
do Patrimônio Social que confira com o
“Saldo do Final do Exercício” apresentado
no ano anterior?
NBC T 3 - item 3.5.2.1, a)
Demonstração
das Mutações do
Patrimônio Social
9
A fundação apresentou na Demonstração
das Mutações do Patrimônio Social o
resultado líquido do período?
NBC T 3 - item 3.5.2.1, h)
Demonstração
das Mutações do
Patrimônio Social
10
A fundação apresentou na Demonstração
das Mutações do Patrimônio Social o saldo
no final do período?
NBC T 3 - item 3.5.2.1, l)
Demonstração
das Mutações do
Patrimônio Social
11
A fundação apresentou na Demonstração
das Origens e Aplicações de Recursos o
resultado líquido do período?
NBC T 3 - item 3.6.2.1, a)
Demonstração
das Origens e
Aplicações de
Recursos
12
A fundação apresentou na Demonstração
das Origens e Aplicações de Recursos a
variação do capital circulante líquido,
resultante da diferença entre os totais das
origens e das aplicações dos recursos?
NBC T 3 - item 3.6.2.1, c)
Demonstração
das Origens e
Aplicações de
Recursos
13
A fundação utiliza Regime de Competência
em sua Contabilidade?
NBC T 10.19 - item
10.19.2.1
Demonstração de
Superávit ou
Déficit
14
A fundação apresentou valor como
superávit ou déficit que seja equivalente à
diferença entre as receitas e despesas
apresentadas nos demonstrativos?
Critério do MPSC
Demonstração de
Superávit ou
Déficit
15
1
A fundação evita apresentar contas de
receitas com títulos genéricos e valor
superior a um décimo do valor do respectivo
grupo de contas?
NBC T 3 - item 3.2.2.9
Demonstração de
Superávit ou
Déficit
16
A fundação registra despesas com
encargos sociais?
Critério do MPSC
Demonstração de
Superávit ou
Déficit
17
A fundação registra despesas de INSS
referentes a prestação de serviços de
77
Ordem
Item de Verificação Base Normativa
Demonstração
Contábil
20
1
A fundação evita apresentar contas de
despesas com títulos genéricos e valor
superior a um décimo do valor do respectivo
grupo de contas?
NBC T 3 - item 3.2.2.9
Demonstração de
Superávit ou
Déficit
21
A fundação evidenciou na Demonstração de
Superávit ou Déficit todas fontes de
recursos que são receitas?
Critério do MPSC
Demonstração de
Superávit ou
Déficit (Fontes de
Recursos)
22
A fundação evidenciou em seu
Demonstrativo de Fontes de Recursos
todas as fontes apresentadas na ficha
"Fontes de Recursos/Financiamento com
recursos do orçamento público" do SICAP?
Critério do MPSC
Demonstração de
Superávit ou
Déficit (Fontes de
Recursos)
23
A fundação apresentou critérios para
reavaliação de seu ativo imobilizado?
NBC T 10.4 - item 10.4.9.1
b)
Notas Explicativas
24
A fundação apresentou em suas Notas
Explicativas os valores referentes a isenção
de contribuições previdenciárias?
NBC T 10.19 - item
10.19.3.3, c)
Notas Explicativas
25
A fundação apresentou em suas Notas
Explicativas as taxas de juros, as datas de
vencimento e as garantias das obrigações a
longo prazo?
NBC T 10.19 - item
10.19.3.3, h)
Notas Explicativas
26
A fundação apresentou em suas Notas
Explicativas informações sobre os tipos de
seguro contratados?
NBC T 10.19 - item
10.19.3.3, i)
Notas Explicativas
27
A fundação apresentou em suas Notas
Explicativas suas receitas com e sem
gratuidade de forma segregada, e os
benefícios fiscais gozados?
NBC T 10.19 - item
10.19.3.3, l3817 3776.67 681 96 ref0 gq8.33 0 0 cm3680.c7 l3758 2785 3292.67 736 234 3676.6 736 2417 6137.67 l2417 6137.67 l2007 3437.67 l1007 3f0 gq8.33 n1 g43789 3680.67 736 24]TJETQ1 g3817 3776.67 681 96 ref0 gq8.33333 0 0 8.33333 0 0 cm BT/R9 9.96 Tf0.9999386 0 0 458.04 455.48 Tm[(N)-1.33624(o)1.4422(t)0.721099(a)1.4422(s)-6.3339( )0.721099(E)3.94397(x)-6.3339(p)-10.6134(l)-7.05794(i)4.99766(c)-6.3339(a)1.4422(t)0.724042(i)-7.05794(v)5.7217(a)1.4422(s)500.530]TJETQq4530]TJl3758 2489 5738.6
78
Não foi atribuída qualquer pontuação quando a prática não pode ser
verificada porque não cabia à fundação executá-la. É exemplo a verificação da
evidenciação de informações sobre passivos exigíveis de longo prazo: se a
fundação não tem exigíveis de longo prazo, não tem razão para apresentar
informações a respeito em Notas Explicativas.
3.3 LIMITAÇÕES DA PESQUISA
A análise dos dados parte de pressupostos para validar as inferências a
serem consideradas. O primeiro deles é que as fundações praticam sua
evidenciação contábil, seja para fins fiscais ou gerenciais, apresentando na
prestação de contas todos os dados relativos à sua Contabilidade. Além disso, se
pressupõe que as fundações tenham conhecimento das Normas Brasileiras de
Contabilidade e da legislação vigente a respeito de fundações. Pressupõe-se
também a fidedignidade dos dados apresentados pelas fundações ao Ministério
Público.
No que se refere ao levantamento dos dados o MPSC cooperou na
disponibilização das prestações de contas. No entanto, o próprio órgão reconhece
que muitas entidades ainda executam suas atividades sem o conhecimento do
MPSC no estado, ou não têm prestado contas com a regularidade devida. Esta
constatação constitui-se em limitação desta pesquisa, uma vez que podem existir
fundações no estado que não foram consideradas na análise. Além disso foi
considerada a data de 09 de agosto de 2007 como a data limite para a cópia dos
dados que compunham a base de dados analisada, constituindo-se numa data de
corte. Assim, as prestações de contas que foram entregues ao Ministério Público
após esta data não foram consideradas.
Com relação à análise dos dados, pode ser apontado como restrição a
listagem de verificação de aspectos, que foi elaborada com base na legislação
específica, mas que não abrange necessariamente todos os aspectos sugeridos
pelas normas, mas apenas os que são verificáveis nas prestações de contas.
O SICAP apresenta plano de contas padrão, e demonstrativos pré-
estabelecidos, o que induz as fundações a utilizarem um modelo padronizado. Por
79
conseqüência, alguns itens que as fundações poderiam não apresentar de forma
adequada, se não existisse o modelo, não podem ser avaliados. Por outro lado,
alguns itens que deveriam ser apresentados da forma adequada podem deixar de
sê-lo, em função de eventuais problemas estruturais da elaboração dos modelos.
Para fins de análise, buscou-se ao máximo evitar a avaliação de itens que as
fundações estivessem impedidas de apresentar adequadamente em função do
modelo.
A padronização trazida pelo SICAP vem de certa forma inibir a apresentação
de evidenciação voluntária por parte das fundações. O único campo no qual as
fundações têm liberdade para apresentar informações além daquelas solicitadas é o
Relatório de Atividades e as Notas Explicativas. No entanto, limitou-se a analisar se
as fundações estão, pelo menos, fazendo o que pedem as normas, já que os
dispositivos são objetivos, facilitando a análise. A análise de evidenciação voluntária
por parte das fundações é considerado um segundo passo, que poderia ocorrer
como conseqüência deste trabalho.
Muito embora o SICAP tenha possibilitado a uniformização das prestações de
contas dentro do Estado de Santa Catarina, não se pode inferir que também tenha
causado a padronização de procedimentos dos vários Ministérios Públicos
estaduais, uma vez que não só a prestação de contas, mas toda a estratégia de
abordagem varia de estado para estado. Desta forma também constitui-se em
limitação da pesquisa, principalmente referente à generalizações relacionadas às
fundações de outros estados, a falta de padronização da abordagem dos Ministérios
Públicos estaduais, uma vez que muitos procedimentos podem ser exigidos em
Santa Catarina, sem que necessariamente sejam exigidos em outros estados.
O sistema traz em seu bojo a Demonstração do Valor Adicionado, obrigando
que as fundações a preencham. Foi decisão metodológica não incluí-la na análise
pois o SICAP só solicita o preenchimento desta demonstração às entidades com
receitas ou fontes de recursos superiores a R$ 434.000,00 por ano. Além disso, os
seus dados podem ser encontrados em outros demonstrativos, configurando-a
portanto em fonte secundária de dados.
80
4. ANÁLISE DOS RESULTADOS
Neste capítulo são demonstrados os resultados apurados na análise dos
dados coletados. Os resultados evidenciam o nível de transparência refletido pela
regularidade das fundações no cumprimento dos itens de verificação inspecionados,
observando-se ainda outros critérios como tempo de atividade, natureza da
fundação (se é ou não mantenedora de universidade ou instituição de ensino
superior), auditoria independente (se é auditada ou não), bem como a perspectiva
de evolução nos três exercícios analisados.
Os dados são apresentados iniciando-se com a apuração da amostra e do
perfil das entidades analisadas, seguidos dos resultados apurados da análise de
cada tipo de demonstração contábil
4.1 APURAÇÃO DA AMOSTRA
Foram constatadas 65 fundações da área de Educação e Pesquisa
cadastradas na base de dados do MPSC. No entanto, apenas 39 (ou 60%) tiveram
suas prestações de contas analisadas neste trabalho.
As fundações analisadas constam no Quadro 4.1.
Ordem Fundação Cidade
Início das
Atividades
1
FUNDAÇÃO ADOLPHO BOSIO DE EDUCAÇÃO
NO TRANSPORTE
CONCÓRDIA 1/11/1998
2 FUNDAÇÃO ALFREDO HENRIQUE WAGNER
ALFREDO
WAGNER
19/12/2002
3
FUNDAÇÃO BLUMENAUENSE DE ESTUDOS
TÊXTEIS
BLUMENAU 3/3/1971
4
FUNDAÇÃO CATARINENSE DE EDUCAÇÃO NA
EMPRESA
SÃO JOSÉ 1/1/1997
5 FUNDAÇÃO CENTRO EDUCATIVO ITAIÓPOLIS 28/11/2001
6
FUNDAÇÃO CENTRO TECNOLOGICO DE
PRODUÇÃO INDUSTRIAL
LUZERNA 1/1/2000
7
FUNDAÇÃO CENTROS DE REFERÊNCIA EM
TECNOLOGIAS INOVADORAS
FLORIANÓPOLIS
31/10/1984
8
FUNDAÇÃO DAS ESCOLAS UNIDAS DO
PLANALTO CATARINENSE
LAGES 19/7/1959
9
FUNDAÇÃO DE AMPARO A PESQUISA E
EXTENSÃO UNIVERSITÁRIA
FLORIANÓPOLIS
28/9/1977
81
Ordem Fundação Cidade
Início das
Atividades
10
FUNDAÇÃO DE APOIO À EDUCAÇÃO PESQUISA
E EXTENSÃO DA UNISUL
FLORIANÓPOLIS
3/1/2000
11 FUNDAÇÃO DE EDUCAÇÃO DAMA CANOINHAS 1/1/2001
12
FUNDAÇÃO DE ESTUDOS E PESQUISAS SÓCIO-
ECONÔMICOS
FLORIANÓPOLIS
26/10/1977
13
FUNDAÇÃO DE ESTUDOS SUPERIORES DE
ADMINISTRAÇÃO E GERÊNCIA
FLORIANÓPOLIS
6/2/1987
14 FUNDAÇÃO DOM JAIME DE BARROS CÂMARA FLORIANÓPOLIS
11/3/1974
15
FUNDAÇÃO DOS ADMINISTRADORES DE
SANTA CATARINA
FLORIANÓPOLIS
17/4/2001
16 FUNDAÇÃO EDUCACIONAL BARRIGA VERDE ORLEANS 7/4/1977
17
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DA REGIÃO DE
JOINVILLE
JOINVILLE 18/7/1967
18
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DE CRICIÚMA -
FUCRI
CRICIÚMA 22/6/1968
19
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL E ASSISTENCIAL DE
FRAIBURGO
FRAIBURGO 7/7/1974
20
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL REGIONAL
JARAGUAENSE - FERJ
JARAGUÁ DO
SUL
31/8/1973
21 FUNDAÇÃO FREI GODOFREDO GASPAR 19/11/1987
22 FUNDAÇÃO FRITZ MULLER BLUMENAU 2/12/1996
23 FUNDAÇÃO HERMON FLORIANÓPOLIS
29/7/2001
24
FUNDAÇÃO INSTITUTO NACIONAL DE ARTES
CULINÁRIAS - FINAC
FLORIANÓPOLIS
2/2/2000
25
FUNDAÇÃO INSTITUTO TECNOLÓGICO DE
JOINVILLE
JOINVILLE 6/4/1987
26 FUNDAÇÃO JOSÉ ARTHUR BOITEUX FLORIANÓPOLIS
31/5/1958
27
FUNDAÇÃO PROFESSOR OSNI DE MEDEIROS
REGIS
FLORIANÓPOLIS
1/9/1998
28
FUNDAÇÃO ULYSSES GUIMARÃES/SECCIONAL
DE SANTA CATARINA
FLORIANÓPOLIS
25/5/1995
29
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO CONTESTADO -
CAMPUS DE CURITIBANOS
CURITIBANOS 24/6/1976
30
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO CONTESTADO -
CAMPUS UNIVERSITÁRIO DE CAÇADOR
CAÇADOR 31/7/1971
31
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO CONTESTADO -
REITORIA
CAÇADOR 29/4/1994
32
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO CONTESTADO
CAMPUS UNIVERSITÁRIO DE CANOINHAS
CANOINHAS 11/3/1972
33
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO CONTESTADO
CONCORDIA
CONCÓRDIA 13/5/1976
34
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO CONTESTADO -
MAFRA
MAFRA 13/4/1972
35
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO SUL DE SANTA
CATARINA
TUBARÃO 18/10/1967
36 FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ
ITAJAÍ 11/11/1970
82
Ordem Fundação Cidade
Início das
Atividades
37
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE PARA O
DESENVOLVIMENTO DO ALTO VALE DO ITAJAI
RIO DO SUL 29/8/1966
38
FUNDAÇÃO UNIVERSITÁRIA DO
DESENVOLVIMENTO DO OESTE
CHAPECÓ 22/6/1971
39 FUNDAÇÃO UNIVERSITÁRIA IBEROAMERICANA
FLORIANÓPOLIS
15/2/2002
Quadro 4.1 - Relação das fundações que tiveram as prestações de contas de 2004 a 2006
analisadas
Fonte: base de dados de fundações do Ministério Público de Santa Catarina.
As 26 (ou 40%) fundações restantes foram excluídas do estudo por dois
motivos:
vinte e cinco (25) delas (Apêndice B) deixaram de apresentar
prestação de contas em algum dos exercícios analisados até à data de
corte (09/08/2007); e
uma (1) delas, a Fundação SATC de Comunicação, entidade de
Criciúma instituída em 03/11/2003, também foi excluída das análises
porque, apesar de ter prestado contas em 2004, 2005 e 2006, como
todas as fundações listadas no Quadro 4.1, a fundação apresentou
todos os seus demonstrativos zerados, pois não desenvolveu
atividades nos exercícios analisados.
4.1.1 Perfil das fundações analisadas
A distribuição das fundações analisadas por Santa Catarina pode ser
observada na Figura 4.1.
Pelo menos um terço das fundações analisadas estão localizadas em
Florianópolis. Quanto às demais, não é encontrada concentração relevante em
outros municípios.
A característica comum entre todas as fundações analisadas é a atuação na
área de Educação e Pesquisa, que foi o próprio critério de seleção da amostra. No
entanto, outros dois aspectos são marcantes na identificação do perfil destas
entidades.
83
Figura 4.1 - Localização das fundações analisadas
O primeiro deles refere-se à manutenção de universidades ou instituições de
ensino superior. Das 39 entidades analisadas, 15 (38%) são fundações que mantêm
uma universidade ou entidade de ensino superior e que passarão a ser
denominadas “Universitárias” na descrição dos resultados da análise.
O segundo aspecto refere-se à contratação de auditoria independente.
Durante os exercícios de 2004 e 2005, 20 (51,3%) das entidades analisadas
contrataram auditoria independente e passarão a ser denominadas “Auditadas” na
descrição dos resultados da análise. Em 2006 o número de “Auditadas” subiu para
22 (56,4%).
As quantidades de fundações “Auditadas”, “Não Auditadas”, “Universitárias” e
“Não Universitárias” em 2006 podem ser observadas na Figura 4.2.
Pelos números apresentados, pode-se perceber que todas as fundações
“Universitárias” contrataram auditoria independente em 2006. Os dados analisados
revelaram que estas mesmas entidades também contrataram auditoria independente
em 2004 e 2005. O aumento de entidades (2) que contrataram auditoria
independente entre 2005 e 2006 ocorreu entre as fundações “Não Universitárias”.
84
Figura 4.2 - Quantidade de fundações de cada aspecto visualizado (2006)
A empresa de auditoria que mais aparece entre as contratadas em 2006 por
fundações é a Nuss & Steinbach S/C Auditores Independentes, que auditou quatro
fundações “Universitárias”. Na seqüência aparecem a Muller Auditores
Independentes (auditou três fundações “Universitárias”) e a empresa Valério Matos
Auditores Independentes (auditou três fundações “Não Universitárias”). Das
empresas de auditoria contratadas pelas fundações, apenas a BDO Trevisan
Auditores Independentes pode ser considerada de âmbito internacional.
Outras características das fundações analisadas podem ser visualizadas na
Tabela 4.1, que apresenta dados das fundações “Universitárias” e das “Não
Universitárias”.
Os dados são apresentados em forma de média dos três exercícios
analisados porque cada item se refere a uma condição não permanente, já que em
um exercício pode manter o item e num exercício posterior não mantê-lo.
Chama a atenção o item referente à isenção da cota patronal, usufruída
apenas por fundações “Universitárias” na amostra analisada. Estas entidades têm
como principal despesa a de pessoal em virtude da contratação de professores. Daí
o interesse pela isenção.
A manutenção de títulos (CEBAS e DUPF) e a contratação de auditoria
independente são requisitos para a manutenção da isenção, por isso tanto um como
outro são muito praticados pelas fundações “Universitárias”.
85
Tabela 4.1 - Perfil das fundações analisadas
Média entre 2004 e 2006
Apresentaram a
característica
Característica
Não
Universitárias
Universitárias
Não
apresentaram a
característica
Total
Manutenção de Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência
Social (CEBAS)
0 0% 7 18% 32 82% 39
Manutenção de Declaração de
Utilidade Pública Federal (DUPF)
2 5% 9 23% 28 72% 39
Manutenção de isenção da cota
patronal do INSS
0 0% 7 18% 32 82% 39
Manutenção de contabilidade própria 3 8% 15 38% 21 54% 39
Manutenção de Auditoria
independente
6 15% 14 36% 19 49% 39
Fonte: base de dados de fundações do Ministério Público de Santa Catarina.
Na análise do perfil das fundações também foi possível apreciar a evolução
do número de empregados das fundações analisadas no período em questão,
demonstrada no Gráfico 4.1.
11740
734
12724
958
12921
1032
0
2000
4000
6000
8000
10000
12000
14000
2004 2005 2006
Universitárias
Não Universitárias
Gráfico 4.1 - Evolução da quantidade de empregados das fundações entre 2004 e 2006
Fonte: base de dados de fundações do Ministério Público de Santa Catarina.
Em média, as fundações “Universitárias” mantém 93% (média anual de
12.462 empregados) de todos os empregados das fundações da amostra.
86
4.2 APRESENTAÇÃO DOS DADOS
No SICAP, as demonstrações contábeis estão dispostas de forma divergente
da reconhecida pela doutrina contábil. A primeira divergência é a identificação das
demonstrações contábeis como demonstrativos (ex.: “Demonstrativo de Superávit ou
Déficit”, “Demonstrativo de Mutações do Patrimônio” e “Demonstrativo de Origens e
Aplicações de Recursos”).
Além disso, o Balanço Patrimonial é segregado em duas partes:
“Demonstrativo de Ativo” e “Demonstrativo de Passivo”. O “Demonstrativo de
Superávit ou Déficit” é um simples resumo do “Demonstrativo de Receitas” e do
“Demonstrativo de Despesas”. Essas características são importantes para o
entendimento da disposição dos dados na prestação de contas e de eventuais
divergências que podem dela advir.
4.2.1 Meios de evidenciação contábil utilizados
Conforme a previsão metodológica do Quadro 3.2 (ver pág. 74), foram
observados os meios de evidenciação utilizados pelas fundações. Novamente
considerando-se a segregação entre “Universitárias” e “Não Universitárias”,
observou-se um alto nível de apresentação média dos meios de evidenciação
previstos como mínimos. Os percentuais podem ser conferidos no Gráfico 4.2.
87
Observa-se claramente que as “Universitárias” apresentaram maior nível de
evidenciação em número de demonstrativos. Pelo menos 12 delas utilizaram todos
os meios de evidenciação previstos nos três exercícios analisados. Do total de
fundações analisadas, 21 (53,8%) apresentaram todos os meios previstos.
Os números absolutos podem ser conferidos na Tabela 4.2.
Tabela 4.2 - Meios de evidenciação contábil apresentados pelas fundações
Não Universitárias Universitárias
Meio de evidenciação
2004 2005 2006 Média 2004 2005 2006 Média
Balanço Patrimonial 24 24 24
100%
15 15 15
100%
Demonstração de Superávit ou
Déficit
24 24 24
100%
15 15 15
100%
Demonstração das Mutações
do Patrimônio Social Líquido
24 23 24
99%
15 15 15
100%
Demonstrações das Origens e
Aplicações de Recursos
23 23 24
97%
15 15 15
100%
Notas Explicativas 17 16 16
68%
15 15 15
100%
Demonstrativo de Fonte de
Recursos
24 23 24
99%
15 15 15
100%
Relação Anual de Informações
Sociais (RAIS)
24 24 24
100%
15 13 15
96%
Relatório de Atividades, em
complemento às Notas
Explicativas
19 19 19
79%
15 15 14
98%
Conforme observado no item 4.1.1, 24 das fundações analisadas são “Não
Universitárias” e 15 são “Universitárias”. Observa-se pelos dados da Tabela 4.2, que
as Notas Explicativas foram o meio de evidenciação que as fundações “Não
Universitárias” menos utilizaram nos exercícios analisados (apenas 68% das
prestações de contas). O Relatório de Atividades, na condição de complemento às
Notas Explicativas, também não foi utilizado por algumas fundações (apenas 79%
das prestações de contas apresentaram).
88
4.3 ANÁLISE DA EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL DAS FUNDAÇÕES
Neste estágio são analisados os resultados apurados da verificação do nível
de evidenciação de cada tipo de demonstração contábil:
• Balanço Patrimonial;
• Demonstração das Mutações do Patrimônio Social;
• Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos;
• Demonstração do Superávit ou Déficit; e
• Notas Explicativas.
4.3.1 Balanço Patrimonial
Na análise do Balanço Patrimonial das 39 fundações são analisados 7 itens
(itens 1 a 7 do Quadro 3.3, pág. 74). Não são todas as prestações de contas que
apresentam a integralidade dos itens previstos. Por isso, os itens analisados não
puderam ter sua evidenciação constatada na totalidade das prestações de contas.
Conforme o Gráfico 4.3, pode-se observar que a quantidade de itens que
puderam ser analisados aumentou entre 2004 e 2006, evolução que não foi
necessariamente acompanhada pela quantidade de itens evidenciados.
195
205
209
119
127
123
0
50
100
150
200
250
2004 2005 2006
Itens Analisados
Itens Evidenciados
Gráfico 4.3 - Balanço Patrimonial: Itens Analisados x Itens Evidenciados, de 2004 a 2006
89
A quantidade de evidenciação dos itens previstos como mínimos evoluiu entre
2004 e 2005, mas voltou a cair em 2006. Na Tabela 4.3 são apresentadas as
quantidades de itens analisados e evidenciados, e os respectivos percentuais de
evidenciação das fundações em cada item.
Os números gerais relacionados à análise dos Balanços Patrimoniais indicam
que as fundações evidenciam pouco mais da metade do que é minimamente exigido
pelas Normas Brasileiras de Contabilidade. Apenas 61% de todos os itens
analisados nas prestações de contas de 2004 a 2006 foram evidenciados.
Tabela 4.3 - Análise do Balanço Patrimonial das fundações
2004 2005 2006 TOTAL
Item Verificado Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia* Ie*
% Ie
A fundação apresentou critérios para
elaboração de Provisão para Créditos
de Liquidação Duvidosa?
12 5
42%
14 7
50%
17 7
41%
43 19
41%
A fundação registra os recursos de
convênios em contas próprias de ativo
e passivo?
17 3
18%
22 2
9%
21 2
10%
60 7
10%
A fundação evita apresentar contas
do ativo com títulos genéricos e valor
superior a um décimo do valor do
respectivo grupo de contas?
39 21
54%
39 20
51%
39 18
46%
117
59
46%
A fundação registra o valor do
superávit ou déficit do exercício em
conta própria do Balanço Patrimonial?
39 32
82%
39 30
77%
39 35
90%
117
97
90%
A fundação apresenta Patrimônio
Social Líquido em conta própria do
Balanço Patrimonial?
39 28
72%
39 32
82%
39 29
74%
117
89
74%
A fundação tem baixado a Reserva de
Reavaliação regularmente?
10 7
70%
13 11
85%
15 11
73%
38 29
73%
A fundação evita apresentar contas
do passivo com títulos genéricos e
valor superior a um décimo do valor
do respectivo grupo de contas?
39 23
59%
39 25
64%
39 21
54%
117
69
54%
Total
195
119
61%
205
127
62%
209
123
59%
609
369
61%
* Ia: Item analisado
* Ie: Item evidenciado
O item de maior destaque negativo foi o referente à contabilidade de recursos
de convênios, com 10% de média entre os três exercícios analisados. Das
fundações que firmaram convênios no período analisado, foram poucas (3 em 2004,
2 em 2005 e 2 em 2006) as que contabilizaram os recursos de convênios em contas
específicas de ativo e passivo. A prática habitual é o registro entre as receitas ou a
não contabilização do recurso. Percebeu-se na análise da evolução da prática entre
90
2004 e 2006 que as fundações têm deixado cada vez mais de usar a prática para o
registro do recurso.
No Gráfico 4.4 é apresentada a evolução dos itens menos evidenciados e que
não alcançaram 50% de evidenciação média nos três exercícios analisados.
42%
18%
54%
50%
9%
51%
41%
10%
46%
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
A fundação apresentou
critérios para elaboração de
Provisão para Créditos de
Liquidação Duvidosa?
A fundação registra os
recursos de convênios em
contas próprias de ativo e
passivo?
A fundação evita apresentar
contas do ativo com títulos
genéricos e valor superior a
um décimo do valor do
respectivo grupo de contas?
2004 2005 2006
Gráfico 4.4 - Balanço Patrimonial: evolução anual dos itens menos evidenciados entre 2004 e
2006
A evidenciação dos critérios de elaboração da provisão para créditos de
liquidação duvidosa também deixou de ser utilizada por praticamente a metade das
fundações (59%) que elaboraram a provisão nos exercícios analisados. Apesar da
leve evolução entre 2004 e 2005, o percentual voltou a baixar em 2006. Observou-
se que algumas fundações citam a elaboração da provisão em Nota Explicativa, mas
limitam-se a isso, sem descrever o critério utilizado para a sua elaboração.
A utilização de contas genéricas para classificação de valores a serem
demonstrados é outro problema bastante percebido em todos os demonstrativos e
ocorre tanto em pequenas quanto em grandes fundações.
Nas pequenas, o problema parece estar associado ao fato de muitas delas
terem uma contabilidade pouco profissionalizada, em virtude de seu porte, sendo
que não existe uma preocupação muito grande com o detalhamento dos valores
apresentados nas demonstrações contábeis.
Nas fundações de grande porte, a razão mais provável é a complexidade das
operações realizadas que não é devidamente acompanhada pelo SICAP. Como
parte da inadequação da prática está associada à própria limitação do software,
91
deixou-se de caracterizar a inadequação do registro quando a fundação apresentou
o detalhamento da conta genérica em Nota Explicativa. Com o detalhamento seria
possível conhecer a real natureza do item classificado e suplantar a limitação trazida
pelo SICAP ao padronizar o plano de contas.
Ainda assim, em pouco menos da metade das prestações de contas
analisadas as fundações utilizaram contas genéricas para classificar valores que
ultrapassaram o percentual de 10% do grupo de contas, critério estabelecido pela
NBC T 3 - item 3.2.2.9
20
. A análise revelou que apenas 54%, 51% e 46% das
fundações, respectivamente em 2004, 2005 e 2006, evitaram utilizar contas
genéricas. Ocorreu portanto um agravamento do problema entre os exercícios
analisados, o que o torna ainda mais preocupante.
A relevância dos números aponta que é necessário um processo de
conscientização das fundações em relação às práticas de contabilização de
convênios. Também é de responsabilidade dos próprios órgãos públicos que
fornecem estes recursos exigir das fundações a transparência das parcerias
representadas pelos convênios.
Os resultados surpreendem ao tempo que o Balanço Patrimonial é a principal
das demonstrações contábeis e é aparentemente o meio de evidenciação onde
deveria ser encontrado o menor nível de inconformidades em relação às normas
contábeis.
4.3.2 Demonstração de Mutações do Patrimônio Social
Os itens avaliados na Demonstração de Mutações do Patrimônio Social (itens
8 a 10 do Quadro 3.3, pág. 74) estão relacionados à consistência dos dados
apresentados em relação aos demais demonstrativos e em relação ao exercício
anterior. Neste meio de evidenciação, foi possível analisar todos os itens previstos,
em todas as prestações de contas, conforme pode ser verificado no Gráfico 4.5.
20
3.2.2.9 – Os elementos da mesma natureza e os saldos de reduzido valor quando agrupados e desde que seja
indicada a sua natureza e nunca devem ultrapassar, no total, um décimo do valor do respectivo grupo de contas,
sendo vedada a utilização de títulos genéricos como “diversas contas” ou “contas-correntes”.
92
117 117 117
108
106
107
100
102
104
106
108
110
112
114
116
118
2004 2005 2006
Itens Analisados
Itens Evidenciados
Gráfico 4.5 - Demonstração das Mutações do Patrimônio Social: Itens Analisados x Itens
Evidenciados, de 2004 a 2006
A evolução dos itens evidenciados entre 2004 e 2006 não foi representativa,
já que diminuiu apenas dois itens entre 2004 e 2005, e aumentou um entre 2005 e
2006. Os números gerais da evolução de itens analisados e evidenciados entre 2004
e 2006 na Demonstração das Mutações do Patrimônio Social podem ser verificados
na Tabela 4.4. Em termos gerais, 91% dos itens previstos foram evidenciados entre
os exercícios analisados.
Tabela 4.4 - Análise da Demonstração das Mutações do Patrimônio Social
2004 2005 2006 TOTAL
Item Verificado Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
A fundação apresentou “Saldo no
Início do Exercício” da
Demonstração das Mutações do
Patrimônio Social que confira com o
“Saldo do Final do Exercício”
apresentado no ano anterior?
39 37
95%
39 34
87%
39 32
82%
117
103
88%
A fundação apresentou na
Demonstração das Mutações do
Patrimônio Social o resultado
líquido do período?
39 36
92%
39 34
87%
39 39
100%
117
109
93%
A fundação apresentou na
Demonstração das Mutações do
Patrimônio Social o saldo no final
do período?
39 35
90%
39 38
97%
39 36
92%
117
109
93%
Total
117
108
92%
117
106
91%
117
107
91%
351
321
91%
* Ia: Item analisado
* Ie: Item evidenciado
Apesar do nível razoável de evidenciação (91%), ainda assim é pertinente o
comentário de que a quantidade de itens não evidenciados deveria ser irrelevante,
93
pois os itens verificados referem-se basicamente à conferência de valores
constantes em outros demonstrativos.
O item com a menor média de evidenciação (88%) foi o referente à
comparação do saldo final do Patrimônio Social Líquido do período anterior com o
saldo inicial do exercício em análise. O problema surge principalmente em função de
inconsistência dos critérios contábeis utilizados entre um exercício e outro.
Como as prestações de contas são anuais, muitas vezes as fundações
trocam de contador ou perdem os registros de prestações de contas anteriores e
acabam demonstrando valores que não condizem com os saldos do exercício
anterior. Existem ainda os casos em que as fundações fazem algum ajuste na
prestação de contas do exercício anterior sem avisar o MPSC, que só tomará
conhecimento do ajuste quando perceber a inconsistência entre a prestação de
contas em análise e a do exercício anterior.
A evolução anual da evidenciação da Demonstração das Mutações do
Patrimônio Social por item pode ser apreciada pelo Gráfico 4.6.
92%
90%
87% 87%
97%
82%
100%
92%
95%
0%
20%
40%
60%
80%
100%
A fundação apresentou “Saldo
no Início do Exercício” da
Demonstração das Mutações
do Patrimônio Social que
confira com o “Saldo do Final
do Exercício” apresentado no
ano anterior?
A fundação apresentou na
Demonstração das Mutações
do Patrimônio Social o
resultado líquido do período?
A fundação apresentou na
Demonstração das Mutações
do Patrimônio Social o saldo
no final do período?
2004 2005 2006
Gráfico 4.6 - Demonstração das Mutações do Patrimônio Social: evolução anual por item entre
2004 e 2006
Com relação a este demonstrativo, é salutar que as fundações aumentem seu
grau de atenção em relação ao preenchimento dos dados, para evitar as
inconsistências detectadas.
94
4.3.3 Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos
A análise da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos das
fundações foi bastante limitada. Apenas dois itens foram verificados (itens 11 e 12
do Quadro 3.3, pág. 74), pois foram os únicos dos quais se poderia fazer os
cruzamentos de dados com segurança, visto que a análise foi restrita aos dados
constantes nas prestações de contas.
A variação do Capital Circulante Líquido foi calculado em cada prestação de
contas observando-se a evolução do Ativo Circulante e do Passivo Circulante entre
um exercício e outro. As origens e aplicações de recursos foram percebidas no
próprio “Demonstrativo de Origens e Aplicações de Recursos”.
A quantidade de itens analisados e evidenciados nas prestações de contas de
2004 a 2006 pode ser apreciada no Gráfico 4.7.
78 78 78
63
60
75
0
10
20
30
40
50
60
70
80
90
2004 2005 2006
Itens Analisados
Itens Evidenciados
Gráfico 4.7 - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos: Itens Analisados x Itens
Evidenciados, de 2004 a 2006
Também na análise da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos
foi possível apreciar os itens previstos em todas as prestações de contas, pois
referiam-se ao preenchimento do demonstrativo e não a particularidades da
fundação.
A análise da evolução do nível de evidenciação entre os exercícios é positiva,
já que em 2006 as fundações alcançaram um nível bem próximo do adequado (96%)
de itens evidenciados em relação aos analisados.
95
Na Tabela 4.5 constam os números absolutos e relativos referentes à
evidenciação dos itens previstos na análise da Demonstração das Origens e
Aplicações de Recursos.
Tabela 4.5 - Análise da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos
2004 2005 2006 TOTAL
Item Verificado Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia* Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
A fundação apresentou na
Demonstração das Origens e
Aplicações de Recursos o resultado
líquido do período?
39
35
90%
39 34
87%
39 39
96
72%
87%
67%
100%
92%
90%
0%
20%
40%
60%
80%
100%
A fundação apresentou na Demonstração das
Origens e Aplicações de Recursos o resultado
líquido do período?
A fundação apresentou na Demonstração das
Origens e Aplicações de Recursos a variação
do capital circulante líquido, resultante da
diferença entre os totais das origens e das
aplicações dos recursos?
2004 2005 2006
Gráfico 4.8 - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos: evolução anual por item
entre 2004 e 2006
Assim como na Demonstração de Mutações do Patrimônio Social Líquido, os
problemas associados à Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos
parecem estar relacionados à falta de atenção no preenchimento do demonstrativo.
No entanto, há necessidade de averiguar mais profundamente a percepção dos
profissionais que preenchem as prestações de contas sobre a forma que identificam
as origens e aplicações e o nível de conhecimento destes profissionais a respeito da
Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos.
4.3.4 Demonstração do Superávit ou Déficit
A Demonstração do Superávit ou Déficit foi a demonstração com o maior
número de itens verificados. Foram 10 itens (itens 13 a 22 do Quadro 3.3, pág. 74)
relacionados a cruzamento de dados com outros demonstrativos e relacionados a
critérios de contabilização.
No Gráfico 4.9 constam as quantidades de itens analisados e evidenciados
nas prestações de contas estudadas.
97
339 340
336
240
244
240
0
50
100
150
200
250
300
350
400
2004 2005 2006
Itens Analisados
Itens Evidenciados
Gráfico 4.9 - Demonstração do Superávit ou Déficit: Itens Analisados x Itens Evidenciados, de
2004 a 2006
Observa-se pelos números do gráfico que não houve muita variação nas
quantidades analisadas e evidenciadas. Em 2004 e 2006 foi evidenciada a mesma
quantidade de itens, muito embora em 2006 tenha sido possível analisar menos
itens do que em 2004, o que aumenta o nível de evidenciação de 2006.
Na Tabela 4.6. podem ser apreciados os números referentes às quantidades
analisadas de cada item da Demonstração do Superávit ou Déficit.
Conforme foi explicado anteriormente (ver item 4.2), as receitas e as
despesas são apresentadas em demonstrativos próprios, assim como a própria
Demonstração do Superávit ou Déficit. Além disso, o SICAP não vincula
automaticamente o valor do superávit apurado no “Demonstrativo de Superávit ou
Déficit” com a diferença entre as receitas e as despesas apuradas nos
demonstrativos próprios.
Ainda assim, o item relacionado à consistência entre o superávit ou déficit do
exercício e a diferença entre as receitas e as despesas apresentadas nos
respectivos demonstrativos foi um dos dois únicos itens nos quais foi apurado 100%
de evidenciação do item em um exercício
21
.
21
O outro item que foi evidenciado 100% em um exercício foi o relacionado à apresentação do resultado do
exercício na Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos.
98
Tabela 4.6 - Análise da Demonstração do Superávit ou Déficit
2004 2005 2006 TOTAL
Item Verificado Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia* Ie*
% Ie
A fundação utiliza Regime de
Competência em sua
Contabilidade?
39 35
90%
39 37
95%
39 38
97%
117 110
94%
A fundação apresentou valor como
superávit ou déficit que seja
equivalente à diferença entre as
receitas e despesas apresentadas
nos demonstrativos?
39 36
92%
39 36
92%
39 39
100%
117 111
95%
A fundação evita apresentar contas
de receitas com títulos genéricos e
valor superior a um décimo do valor
do respectivo grupo de contas?
39 15
38%
39 15
38%
39 13
33%
117 43
37%
A fundação registra despesas com
encargos sociais?
35 31
89%
37 33
89%
36 32
89%
108 96
89%
A fundação registra despesas de
INSS referentes a prestação de
serviços de terceiros?
25 21
84%
23 19
83%
22 17
77%
70 57
81%
A fundação contabiliza a
depreciação de seu ativo
imobilizado?
36 28
78%
36 28
78%
36 30
83%
108 86
80%
A fundação contabiliza a
amortização de seu ativo diferido?
9 5
56%
10 7
70%
8 6
75%
27 18
67%
A fundação evita apresentar contas
de despesas com títulos genéricos
e valor superior a um décimo do
valor do respectivo grupo de
contas?
39 6
15%
39 8
21%
39 7
18%
117 21
18%
A fundação evidenciou na
Demonstração de Superávit ou
Déficit todas fontes de recursos que
são receitas?
39 31
79%
39 33
85%
39 32
82%
117 96
82%
A fundação evidenciou em seu
Demonstrativo de Fontes de
Recursos todas as fontes
apresentadas no SICAP?
39 32
82%
39 28
72%
39 26
67%
117 86
74%
Total
339
240
71%
340
244
72%
336
240
71%
1015
724
71%
* Ia: Item analisado
* Ie: Item evidenciado
Em números gerais, 71% dos itens analisados referente à Demonstração do
Superávit ou Déficit nos exercícios de 2004 a 2006 foram evidenciados. No entanto,
foram observados níveis altos (90% em 2004, 95% em 2005 e 97% em 2006) na
utilização do regime de competência por parte das fundações, onde foi percebida
evolução entre 2004 e 2006, registrando média de uso da prática na ordem de 94%
nos três exercícios. A evolução do item causa otimismo, já que denota uma
tendência da utilização plena do regime, que se constitui em um Princípio
Fundamental de Contabilidade.
99
A média de registro de despesas com encargos sociais ficou em torno de
89%. Neste item foi verificada relevante regularidade na quantidade de itens
evidenciados. Apesar do nível razoável de evidenciação, o item pode causar
preocupação à medida que a não contabilização de encargos sociais estiver
associada ao não recolhimento destes encargos, gerando contingências que podem
se tornar bastante expressivas dependendo do tamanho da fundação.
Os demais itens tiveram nível de evidenciação médio anual abaixo de 70%.
Foram baixos os níveis médios de evidenciação dos itens relacionados: ao uso de
contas genéricas na evidenciação de receitas (37%) e despesas (18%); e à
contabilização de amortização do ativo diferido (67%).
Os itens com menor nível de evidenciação podem ter sua evolução no
período visualizada pelo Gráfico 4.10.
56%
15%
38%
70%
21%
33%
75%
18%
38%
0%
20%
40%
60%
80%
A fundação evita apresentar
contas de receitas com títulos
genéricos e valor superior a
um décimo do valor do
respectivo grupo de contas?
A fundação contabiliza a
amortização de seu ativo
diferido?
A fundação evita apresentar
contas de despesas com títulos
genéricos e valor superior a
um décimo do valor do
respectivo grupo de contas?
2004 2005 2006
100
Os itens verificados na análise da Demonstração do Superávit ou Déficit
refletem o comportamento da fundação em termos de utilização de critérios
contábeis. Em razão disso, a avaliação do percentual de 71% merece destaque, em
razão da necessidade de se aprimorar a evidenciação do demonstrativo analisado,
transparecendo consistência e credibilidade de suas informações.
4.3.5 Notas Explicativas
As Notas Explicativas revelaram-se como o meio de evidenciação menos
utilizado pelas fundações e, conseqüentemente, com menor nível de conformidade
em relação às normas contábeis. Em um dos cinco itens analisados (itens 23 a 27
do Quadro 3.3, pág. 74), nenhuma das fundações evidenciou o item e nos outros
quatro os níveis de evidenciação foram baixos.
As quantidades de itens analisados também foram baixas, já que as Notas
Explicativas referem-se geralmente a peculiaridades contábeis que necessitam
complemento informacional. Os números podem ser visualizados no Gráfico 4.11.
101
104
108
18
26
28
0
20
40
60
80
100
120
2004 2005 2006
Itens Analisados
Itens Evidenciados
Gráfico 4.11 - Notas Explicativas: Itens Analisados x Itens Evidenciados, de 2004 a 2006
Apenas um item de cinco analisados, a evidenciação de gratuidades e
benefícios fiscais, deveria constar em todas as Notas Explicativas. Os demais itens
poderiam não constar em algumas fundações, como é o caso da evidenciação das
gratuidades concedidas em virtude de isenção da cota patronal do INSS, uma vez
101
que são poucas (6 em 2004, 5 em 2005 e 7 em 2006) as fundações que usufruem
deste tipo de benefício.
Percebeu-se ligeira evolução do nível geral de evidenciação entre 2004 e
2006, mas os níveis de evidenciação médios foram baixos, conforme pode ser
conferido na Tabela 4.7.
Tabela 4.7 - Análise das Notas Explicativas
2004 2005 2006 TOTAL
Item Verificado Ia*
Ie*
% Ie
Ia* Ie*
% Ie
Ia* Ie*
% Ie
Ia* Ie*
% Ie
A fundação apresentou critérios
para reavaliação de seu ativo
imobilizado?
10 2
20%
13 6
46%
15 6
40%
38 14
37%
A fundação apresentou em
suas Notas Explicativas os
valores referentes a isenção de
contribuições previdenciárias?
6 3
50%
6 4
67%
7 5
71%
19 12
63%
A fundação apresentou em
suas Notas Explicativas as
taxas de juros, as datas de
vencimento e as garantias das
obrigações a longo prazo?
20 8
40%
20 10
50%
20 10
50%
60 28
47%
A fundação apresentou em
suas Notas Explicativas
informações sobre os tipos de
seguro contratados?
26 5
19%
26 6
23%
27 7
26%
79 18
23%
A fundação apresentou em
suas Notas Explicativas suas
receitas com e sem gratuidade
de forma segregada, e os
benefícios fiscais gozados?
39 0
0%
39 0
0%
39 0
0%
117
0
0%
Total 101
18
18%
104 26
25%
108 28
26%
313
72
23%
* Ia: Item analisado
* Ie: Item evidenciado
A média geral de evidenciação dos itens analisados referentes a 2004, 2005 e
2006 não ultrapassou os 23%. Um dos itens analisados apresentou nível nulo de
evidenciação, e refere-se justamente àquele que deveria constar em todas as
prestações de contas analisadas: apresentação dos totais de receitas com e sem
gratuidade e dos benefícios fiscais gozados.
Todas as fundações gozam de imunidade tributária, o que as dispensa do
pagamento de despesas com tributos como o Imposto de Renda e a Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido. Nenhuma das fundações citou tal benefício em suas
Notas Explicativas. O problema pode estar associado ao desconhecimento da norma
102
por parte das fundações e revela um ponto fraco destas entidades: a evidenciação
dos benefícios que recebe em virtude de sua finalidade social.
A falta de transparência neste quesito além de trazer dúvidas aos potenciais
investidores destas entidades, também prejudica a análise estatística de quanto
incentivo financeiro estas entidades têm recebido da sociedade por meio do
governo.
Outro fator potencialmente associado à falta de evidenciação do item é a
própria ausência de concessão de gratuidades por parte das fundações, uma vez
que muitas delas funcionam basicamente com a estrutura normal de uma entidade
lucrativa que se vale de todos os benefícios fiscais, sem necessariamente conceder
gratuidades. Neste caso, os benefícios gerados à sociedade em virtude de sua
finalidade pública ficam limitados à prestação de serviços que, apesar de cobrados,
geram benefícios indiretos à população.
O item sobre a evidenciação da isenção de contribuições previdenciárias
apresentou índice baixo (63% na média do período), mas ainda assim foi o de maior
média. O índice relacionado à evidenciação deste item parece baixo pois constitui-se
em pré-requisito para a manutenção da isenção da cota patronal do INSS por parte
das fundações. Em tese, a fiscalização do Estado em virtude da concessão do
benefício deveria ser mais rigorosa no sentido de impedir o não-cumprimento dos
requisitos exigidos.
Quanto aos demais itens (critérios de reavaliação do ativo, informações sobre
obrigações a longo prazo e informações sobre seguros), foram apresentados índices
médios abaixo dos 50% de evidenciação. Estes itens podem ser verificados no
Gráfico 4.12.
A apresentação dos critérios utilizados na reavaliação do imobilizado
apresentou tímida evolução na quantidade de itens evidenciados. O principal
problema associado à evidenciação da reavaliação é a falta de dados referentes aos
bens que sofreram a reavaliação, bem como a época em que a reavaliação foi
efetuada.
103
40%
19%
46%
50%
23%
40%
50%
26%
20%
0%
20%
40%
60%
A fundação apresentou
critérios para reavaliação
de seu ativo imobilizado?
A fundação apresentou em
suas Notas Explicativas as
taxas de juros, as datas de
vencimento e as garantias
das obrigações a longo
prazo?
A fundação apresentou em
suas Notas Explicativas
informações sobre os tipos
de seguro contratados?
2004 2005 2006
Gráfico 4.12 - Notas Explicativas: evolução anual dos itens menos evidenciados entre 2004 e
2006
Percebe-se pelos números do gráfico que as fundações têm apresentado
nível bastante baixo de evidenciação a respeito do tipo de seguro utilizado, já que a
média geral de evidenciação do item ficou em 23%. Várias fundações limitaram-se a
declarações como: “os valores segurados são determinados e controlados em bases
técnicas que se estimam suficientes para cobertura de eventuais perdas decorrentes
de sinistros”, deixando assim de especificar valores de apólices, vigência de
contratos, garantias associadas, tipo de seguro, etc.
Os resultados alcançados sugerem que as Notas Explicativas são o meio de
evidenciação onde é mais crítica a percepção das fundações a respeito da
necessidade e obrigatoriedade de adequação.
O principal responsável pela diminuição da média de evidenciação das Notas
Explicativas foi o item referente à apresentação dos totais de receitas com e sem
gratuidade e dos benefícios fiscais gozados. No entanto, todos os itens tiveram
médias de evidenciação abaixo dos 65%.
Novamente percebe-se a necessidade de conscientização das fundações em
relae-4.33117(r)2o à sua responsabilidade de demonstrar seus critérios contábeis e de
esclarecer à sociedade os benefícios que tem usufruído e o nível de atividades que
têm desenvolvido em razão de sua finalidade pública.
104
4.3.6 Avaliação geral
O resultado geral do trabalho é apresentado neste item, onde são
demonstrados os totais de itens analisados por tipo de evidenciação. O nível de
evidenciação apreciado corresponde ao grau de conformidade das demonstrações
contábeis em relação às normas contábeis em termos de evidenciação contábil,
objetivo ao qual este trabalho foi dedicado.
Os números totais apreciados entre os exercícios de 2004 e 2006
demonstram um nível apenas razoável de evidenciação por parte das fundações. A
perspectiva geral do nível de evidenciação encontrado nas demonstrações contábeis
analisadas pode ser percebida pela Tabela 4.8.
Tabela 4.8 - Resultados gerais do nível de evidenciação por tipo entre 2004 e 2006
2004 2005 2006 TOTAL
Meio de Evidenciação
Verificado
Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia*
Ie*
% Ie
Ia* Ie*
% Ie
Balanço Patrimonial 195
119
61%
205
127
62%
209
123
59%
609 369
61%
Demonstração de Mutações do
Patrimônio Social
117
108
92%
117
106
91%
117
107
91%
351 321
91%
Demonstração das Origens e
Aplicações de Recursos
78 63
81%
78 60
77%
78 75
96%
234 198
85%
Demonstração do Superávit ou
Déficit
339
240
71%
340
244
72%
336
240
71%
1015
724
71%
Notas Explicativas 101
18
18%
104
26
25%
108
28
26%
313 72
23%
TOTAL 830
548
66%
844
563
67%
848
573
68%
2522
1684
67%
* Ia: Item analisado
* Ie: Item evidenciado
No total, foram analisados 2.522 itens de verificação em 117 prestações de
contas (39 em cada um dos exercícios: 2004, 2005 e 2006) de 39 fundações da área
de Educação e Pesquisa. Identificou-se um nível geral de conformidade das
demonstrações contábeis de 67%.
A Demonstração de Mutações do Patrimônio Social foi onde se identificou o
maior número de conformidades e alcançou 91% da evidenciação mínima. A
Demonstração do Superávit ou Déficit foi a demonstração contábil que permitiu a
maior amplitude de verificação, com 1.015 itens analisados.
105
As Notas Explicativas foram o meio de evidenciação menos utilizado pelas
fundações e também o que permitiu a menor quantidade de itens de verificação, com
apenas 313 itens.
No Gráfico 4.13 pode-se perceber uma leve evolução tanto na quantidade de
itens analisados quanto de evidenciados.
830
844
848
548
563
573
0
100
200
300
400
500
600
700
800
900
2004 2005 2006
Itens analisados Itens evidenciados
Gráfico 4.13 - Evolução anual dos itens analisados e evidenciados entre 2004 e 2006
Essa evolução pode estar associada ao aumento da complexidade das
atividades das fundações que passaram a demandar uma quantidade maior de
informações a serem evidenciadas.
A perspectiva de evolução entre os exercícios da quantidade de itens
analisados e evidenciados por tipo de evidenciação pode ser observada no Gráfico
4.14.
A evolução percebida anteriormente na quantidade de itens analisados e
evidenciados é observada com maior clareza no Balanço Patrimonial e nas Notas
Explicativas, que são também os meios de evidenciação com menor nível de
conformidade em relação às normas contábeis.
106
92%
81%
18%
62%
91%
77%
25%
59%
91%
96%
26%
71%
61%
72%71%
0%
20%
40%
60%
80%
100%
Balanço
Patrimonial
Demonstração de
Mutações do
Patrimônio Social
Líquido
Demonstração
das Origens e
Aplicações de
Recursos
Demonstração de
Superávit ou
Déficit
Notas Explicativas
2004 2005 2006
Gráfico 4.14 - Evolução anual dos itens analisados e evidenciados por tipo de evidenciação
entre 2004 e 2006
A Demonstração de Mutações do Patrimônio Social foi o meio de
evidenciação com maior percentual de conformidade, seguido de perto pela
Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos.
Na análise da conformidade por fundação, observou-se que o maior nível de
evidenciação é encontrando entre as mais jovens, o que pode estar associado ao
reconhecimento por parte das fundações de que a evidenciação contábil é
fundamental para a sua consolidação na sociedade e seu conseqüente crescimento.
Antes de demonstrar o nível de evidenciação alcançado pelas fundações, é
importante lembrar que nem todos os itens do estudo foram analisados em todas as
prestações de contas, em virtude da limitação já exposta na metodologia. Dos 27
itens que compõe o estudo, apenas 16 (59%) puderam ser analisados em todas as
prestações de contas de todas as fundações. São os itens 3, 4, 5, 7, 8, 9, 10, 11, 12,
13, 14, 15, 20, 21, 22 e 27 do Quadro 3.3 (p. 75).
Essa consideração permite a visualização de duas percepções diferentes em
relação ao nível de conformidade de cada fundação. A primeira percepção considera
a análise somente daqueles 16 itens que foram analisados em todas as prestações
de contas, já que eram itens obrigatórios em todas as fundações,
independentemente de suas peculiaridades. A segunda percepção se refere ao nível
de conformidade de todos os 27 itens estudados, dessa vez considerando-se as
peculiaridades de cada entidade, já que dos 27 itens, nem todos foram analisados
em todas as prestações de contas de todas as fundações.
107
O ranking das fundações segundo os seus respectivos níveis de evidenciação
consta na Tabela 4.9.
Tabela 4.9 - Nível de evidenciação contábil entre 2004 e 2006 por fundação
1ª perspectiva 2ª perspectiva
Evidenciação dos 16
itens analisados em
todas as prestações de
contas
Evidenciação dos 27
itens do estudo
Ordem
Fundação
Início
das
Ativi-
dades
2004
2005
2006
Total
2004
2005
2006
Total
Média
1
FUNDAÇÃO PROFESSOR
OSNI DE MEDEIROS
REGIS
1998 88%
94%
88%
90%
82%
83%
82%
83% 86%
2
FUNDAÇÃO DOS
ADMINISTRADORES DE
SANTA CATARINA
2001 88%
81%
75%
81%
89%
83%
79%
84% 83%
3
FUNDAÇÃO DE
EDUCAÇÃO DAMA
2001 75%
88%
94%
85%
74%
80%
84%
79% 82%
4
FUNDAÇÃO
CATARINENSE DE
EDUCAÇÃO NA
EMPRESA
1997 81%
88%
75%
81%
83%
89%
72%
81% 81%
5
FUNDAÇÃO
UNIVERSITÁRIA
IBEROAMERICANA
2002 75%
75%
88%
79%
79%
79%
89%
82% 81%
6
FUNDAÇÃO DOM JAIME
DE BARROS CÂMARA
1974 81%
81%
81%
81%
76%
81%
81%
79% 80%
7
FUNDAÇÃO ALFREDO
HENRIQUE WAGNER
2002 81%
81%
81%
81%
78%
78%
78%
78% 80%
8 FUNDAÇÃO HERMON 2001 88%
75%
75%
79%
89%
75%
71%
78% 79%
9
FUNDAÇÃO
UNIVERSIDADE DO
CONTESTADO -
REITORIA
1994 81%
81%
81%
81%
77%
73%
77%
76% 79%
10
FUNDAÇÃO INSTITUTO
NACIONAL DE ARTES
CULINÁRIAS - FINAC
2000 69%
75%
81%
75%
72%
78%
82%
77% 76%
11
FUNDAÇÃO
UNIVERSIDADE DO SUL
DE SANTA CATARINA
1967 88%
75%
69%
77%
81%
73%
69%
74% 76%
12
FUNDAÇÃO
UNIVERSIDADE PARA O
DESENVOLVIMENTO DO
ALTO VALE DO ITAJAI
1966 75%
75%
75%
75%
74%
76%
76%
75% 75%
13
FUNDAÇÃO ULYSSES
GUIMARÃES/SECCIONAL
DE SANTA CATARINA
1995 75%
81%
69%
75%
74%
79%
67%
73% 74%
14
FUNDAÇÃO CENTROS
DE REFERÊNCIA EM
TECNOLOGIAS
INOVADORAS
1984 81%
69%
81%
77%
71%
67%
75%
71% 74%
108
1ª perspectiva 2ª perspectiva
Evidenciação dos 16
itens analisados em
todas as prestações de
contas
Evidenciação dos 27
itens do estudo
Ordem
Fundação
Início
das
Ativi-
dades
2004
2005
2006
Total
2004
2005
2006
Total
Média
15
FUNDAÇÃO CENTRO
TECNOLOGICO DE
PRODUÇÃO INDUSTRIAL
2000 69%
88%
75%
77%
65%
80%
67%
70% 74%
16
FUNDAÇÃO
UNIVERSIDADE DO
CONTESTADO - CAMPUS
DE CURITIBANOS
1976 69%
75%
75%
73%
73%
74%
76%
74% 74%
17
FUNDAÇÃO DE APOIO À
EDUCAÇÃO PESQUISA E
EXTENSÃO DA UNISUL
2000 75%
69%
75%
73%
75%
70%
71%
72% 73%
18
FUNDAÇÃO FREI
GODOFREDO
1987 75%
69%
69%
71%
76%
71%
71%
73% 72%
19
FUNDAÇÃO ADOLPHO
BOSIO DE EDUCAÇÃO
NO TRANSPORTE
1998 75%
75%
69%
73%
68%
75%
67%
70% 71%
20
FUNDAÇÃO CENTRO
EDUCATIVO
2001 44%
81%
88%
71%
41%
76%
82%
67% 69%
21
FUNDAÇÃO
EDUCACIONAL DE
CRICIÚMA - FUCRI
1968 69%
69%
69%
69%
68%
71%
67%
69% 69%
22
FUNDAÇÃO
EDUCACIONAL E
ASSISTENCIAL DE
FRAIBURGO
1974 69%
75%
69%
71%
65%
71%
63%
66% 69%
23
FUNDAÇÃO
UNIVERSIDADE DO
CONTESTADO - MAFRA
1972 56%
75%
75%
69%
57%
73%
71%
67% 68%
24
FUNDAÇÃO
EDUCACIONAL DA
REGIÃO DE JOINVILLE
1967 69%
75%
63%
69%
62%
69%
62%
64% 66%
25
FUNDAÇÃO
UNIVERSITÁRIA DO
DESENVOLVIMENTO DO
OESTE
1971 69%
75%
63%
69%
64%
68%
56%
63% 66%
26
FUNDAÇÃO FRITZ
MULLER
1996 63%
56%
81%
67%
55%
60%
79%
64% 66%
27
FUNDAÇÃO
BLUMENAUENSE DE
ESTUDOS TÊXTEIS
1971 69%
44%
81%
65%
67%
48%
76%
63% 64%
28
FUNDAÇÃO
EDUCACIONAL
REGIONAL
JARAGUAENSE - FERJ
1973 69%
63%
69%
67%
60%
56%
58%
58% 62%
29
FUNDAÇÃO DAS
ESCOLAS UNIDAS DO
PLANALTO
CATARINENSE
1959 63%
63%
56%
60%
60%
64%
64%
63% 62%
30
FUNDAÇÃO DE
ESTUDOS SUPERIORES
DE ADMINISTRAÇÃO E
GERÊNCIA
1987 50%
69%
63%
60%
52%
70%
61%
61% 61%
109
1ª perspectiva 2ª perspectiva
Evidenciação dos 16
itens analisados em
todas as prestações de
contas
Evidenciação dos 27
itens do estudo
Ordem
Fundação
Início
das
Ativi-
dades
2004
2005
2006
Total
2004
2005
2006
Total
Média
31
FUNDAÇÃO
UNIVERSIDADE DO VALE
DO ITAJAÍ
1970 81%
50%
56%
63%
68%
48%
58%
58% 60%
32
FUNDAÇÃO
UNIVERSIDADE DO
CONTESTADO - CAMPUS
UNIVERSITÁRIO DE
CAÇADOR
1971 69%
31%
63%
54%
68%
45%
70%
61% 58%
33
FUNDAÇÃO
EDUCACIONAL BARRIGA
VERDE
1977 56%
69%
56%
60%
48%
56%
44%
49% 55%
34
110
A Fundação Professor Osni Medeiros de Regis obteve
111
5. CONCLUSÕES
A perspectiva de que o Terceiro Setor é a solução para todas a mazelas da
sociedade diante da ineficiência do Estado parece estar inflada por uma esperança
pouco fundamentada na realidade das entidades sem fins lucrativos. O Terceiro
Setor apresenta grande potencial de desenvolvimento social, mas necessita ainda
de forte amadurecimento em termos de transparência e de profissionalização.
No meio fundacional observa-se grande diversidade de entidades que
trabalham em nome do desenvolvimento de áreas de interesse da sociedade. No
entanto, boa parte destas instituições tem desenvolvido atividades comerciais, além
de desfrutar de benefícios fiscais, sem necessariamente dar a atenção devida aos
pré-requisitos da lei e das Normas Brasileiras de Contabilidade, nem proporcionar o
retorno social adequado.
A deficiência das entidades do Terceiro Setor em termos de transparência e
de evidenciação contábil, prejudica toda uma gama de usuários de suas
informações, que vão desde os seus beneficiários até os seus potenciais
investidores. O desenvolvimento do Terceiro Setor, e conseqüentemente das
fundações, está condicionado à evolução destas entidades em termos de
accountability.
A análise do grau de conformidade das demonstrações das fundações com as
normas contábeis, avaliado por meio da verificação do nível de evidenciação
contábil de alguns itens das demonstrações contábeis, comprovou que as fundações
deixam de evidenciar itens muito importantes.
O primeiro destaque vai para a contabilização de recursos de convênios. Em
média, apenas 10% das prestações de contas registraram valores referentes a
recursos de convênios em contas de ativo e passivo como rege a norma. Muitas
vezes a fundação não contabiliza o recurso em nenhuma parte de sua contabilidade
prejudicando sobremaneira a transparência do uso dos recursos e impossibilitando a
visualização do desenvolvimento das parcerias das fundações com os órgãos
públicos.
A utilização de contas genéricas para a contabilização de valores de natureza
semelhante é outro subterfúgio utilizado pelas fundações que prejudica a
transparência. O acúmulo de valores em uma mesma conta de forma que ultrapasse
112
10% do grupo de contas à qual pertence impede a visualização da real natureza dos
valores classificados na conta. A prática foi observada nas quatro naturezas de
contas: de ativo, de passivo, de receitas e de despesas.
A utilização de Notas Explicativas é recurso praticamente ignorado pelas
fundações. Em termos gerais, apenas 23% dos itens previstos foram apresentados.
Ou seja, 77% dos itens mínimos de evidenciação que deveriam aparecer nas Notas
Explicativas não foram evidenciados.
As Notas Explicativas são fundamentais para o entendimento das
demonstrações contábeis, pois complementam as informações contidas nas
demonstrações. É a partir delas que se tem ciência dos critérios contábeis utilizados.
Sem elas, não é possível visualizar o método que a fundação utilizou para chegar
nos números apresentados nas demonstrações. Não é compreensível ou admissível
que uma entidade possa prestar contas sem evidenciar os critérios mínimos exigidos
pelas normas em Notas Explicativas.
Como a ausência das Notas Explicativas prejudica o entendimento das
demonstrações contábeis, o resultado da pesquisa coloca em dúvida a própria
fidedignidade das prestações de contas das fundações, uma vez que existe
dificuldade em se visualizar a realidade patrimonial destas entidades.
Por fim, o item que mais reflete o resultado de toda a pesquisa: apresentação
dos totais de receitas com e sem gratuidade e dos benefícios fiscais usufruídos. As
gratuidades são concedidas pelas fundações para compensar os benefícios fiscais
que recebem. Os benefícios, por sua vez, são recebidos pelas fundações em nome
de sua finalidade pública e de seu potencial para o desenvolvimento social.
Nenhuma das fundações analisadas demonstrou em Nota Explicativa suas receitas
com e sem gratuidades ou os benefícios fiscais utilizados.
A Nota Explicativa é a oportunidade (e a obrigação) que a fundação tem para
demonstrar tudo o que recebeu da sociedade e o que está devolvendo para ela, com
a finalidade de justificar seus propósitos. A partir do momento que a fundação deixa
de dar transparência a esses dados, ela renega sua própria existência, pois ofusca a
sua finalidade pública por ocultar o que pode fazer para trazer desenvolvimento
social ao meio onde opera.
113
Em números gerais, 67% dos itens analisados nos exercícios de 2004, 2005 e
2006 apresentaram indicação positiva de evidenciação. Um número que deveria
chegar aos 100% devido à simplicidade dos itens analisados, e devido à orientação
das normas contábeis. Os números confirmam a necessidade de que as fundações
aprofundem seus conhecimentos em relação à norma e de que caminhem rumo à
transparência, sem a qual estarão fadadas ao descrédito da sociedade.
É importante considerar que alcançar um alto grau de evidenciação e de
conformidade com as normas não garante um nível ideal de transparência, pois este
também está associado a fatores como fidedignidade, qualidade e clareza das
informações disponibilizadas. No entanto, a falta de evidenciação é indício forte de
que não se está dando a atenção mínima necessária à transparência.
O objetivo do trabalho foi averiguar a evidenciação ou não dos itens
analisados, ratificando assim o nível de conformidade da evidenciação contábil das
fundações com as normas contábeis. Assim, percebeu-se que o nível de
evidenciação encontrado é inadequado, pois os itens avaliados referem-se a um
padrão mínimo de evidenciação que deveria ser alcançado por todas as fundações.
O trabalho não objetivou avaliar a qualidade da evidenciação, pois isso
exigiria um maior aprofundamento da análise, inclusive com averiguação da
contabilidade da fundação. A análise da qualidade da evidenciação de Notas
Explicativas ganha ainda mais relevância, visto que seu conteúdo não é tão objetivo
quanto o das demonstrações contábeis.
Finalmente, recomenda-se a realização de estudos de casos de fundações
com apreciação dos métodos de contabilização e posterior evidenciação. Em virtude
dos resultados deste trabalho, recomenda-se estudos mais aprofundados sobre as
Notas Explicativas, buscando-se conhecer a percepção dos profissionais a respeito
de seu entendimento, ou procurando-se avaliar o nível de qualidade das Notas
Explicativas das fundações, com o objetivo de entender quais as dificuldades
encontradas em sua elaboração.
114
REFERÊNCIAS
ALMANAQUE ABRIL 1999. São Paulo: Editora Abril, 1999.
ANDRADE, Miriam Gomes Vieira de. Organizações do Terceiro Setor: estratégias
para captação de recursos junto às empresas privadas. Florianópolis, 2002. 146p.
Dissertação (Mestrado em Engenharia de Produção), Universidade Federal de Santa
Catarina.
ANHEIER, Helmut K., DALY, Siobhan. Foundations in Europe: facts, approaches and
policy issues. European Foudations and Grant-making NGOs. Europa Publications,
2004. Disponível em: <http://www.efc.be/projects/PIPPIP/pastevents.htm>. Acesso
em: 13-09-2007.
ARAÚJO, Osório Cavalcante. Contabilidade para Organizações do Terceiro Setor.
São Paulo: Atlas, 2005.
ASSIS, Marcio Sanches de; MELLO, Gilmar Ribeiro de; SLOMSKI, Valmor.
Transparência nas entidades do Terceiro Setor: a Demonstração do Resultado
Econômico como instrumento de mensuração de desempenho. In: 6º Congresso
USP Controladoria e Contabilidade, 2006, São Paulo-SP.
ASSOCIAÇÃO DOS DOCENTES DA UNIVERSIDADE DE SÃO PAULO - ADUSP.
Informativo Adusp. Seção Sindical da Andes - SN. N. 174, de 19/04/2004. Disponível
em: <http://www.adusp.org.br/noticias/Informativo/174/inf17408.htm>. Acesso em: 18
de ago. 2007.
BETTIOL JÚNIOR, Alcides. Formação e destinação do resultado em entidades do
terceiro setor: um estudo de caso. São Paulo, 2005. 116p. Dissertação (Mestrado
em Ciências Contábeis), Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da
Universidade de São Paulo.
________________; VARELA, Patrícia Siqueira. Demonstrações contabéis para
instituições do Terceiro Setor: um estudo do Statement of Financial Accounting
Standards nº. 117 (FAS 117). In: 6º Congresso USP Controladoria e Contabilidade,
2006, São Paulo-SP.
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil, de 05 de outubro de 1988.
115
___________. Decreto n. 2.536, de 06 de abril de 1998. Dispõe sobre a concessão
do Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos a que se refere o inciso IV do art. 18
da Lei n. 8.742, de 07 de dezembro de 1993.
___________. Decreto n. 50.517, de 02 de maio de 1961. Regulamenta a Lei 91, de
28 de agosto de 1935, que dispõe sobre a declaração de utilidade pública.
___________. Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil.
___________. Lei n. 3.071, de 1º de janeiro de 1916. Institui o Código Civil.
___________. Lei n. 9.532, de 10 de dezembro de 1997. Altera a legislação
tributária federal.
___________. Lei nº 8.958, de 20 de dezembro de 1994. Dispõe sobre as relações
entre as instituições federais de ensino superior e de pesquisa científica e
tecnológica e as fundações de apoio e dá outras providências.
CARVALHO, Gladaniel Palmeira de. A lei nº 8.958/94 e as fundações de apoio:
aspectos legais e administrativos. In. Espírito Santo (Estado). Ministério Público.
Procuradoria-Geral de Justiça. Centro de Estudos e Aperfeiçoamento Funcional.
Terceiro Setor: Fundações e entidades de interesse social. Vitória: CEAF, 2004.
p.107-114.
COELHO, Simone de Castro Tavares. Terceiro Setor: um estudo comparado entre
Brasil e Estados Unidos. 2. ed. São Paulo: Ed. SENAC, 2002.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Manual de procedimentos contábeis
para fundações e entidades de interesse social. 2 ed. Brasília : CFC, 2007.
___________. NBC T 10 - Aspectos contábeis específicos em entidades diversas.
NBC T - 10.19 - Entidades sem finalidade de lucros. Aprovada pela Resolução CFC
n. 877, de 18 de abril de 2000.
___________. NBC T 10 - Aspectos contábeis específicos em entidades diversas.
NBC T - 10.4 - Fundações. Aprovada pela Resolução CFC n. 837, de 22 de fevereiro
de 1999.
116
___________. NBC T 19 - Incentivos Fiscais, Subvenções, Contribuições, Auxílios e
Doações Governamentais. Aprovada pela Resolução CFC n. 1.026, de 15 de abril
de 2005.
___________. NBC T 3 - Conceito, Conteúdo, Estrutura e Nomenclatura das
Demonstrações Contábeis. Aprovada pela Resolução CFC n. 686, de 114 de
dezembro de 1990.
___________. Princípios Fundamentais de Contabilidade. Aprovados pela
Resolução CFC n. 750, de 29 de dezembro de 1993.
COSTA JÚNIOR, L. C. Cadernos do III Setor: Terceiro Setor e Economia Social. São
Paulo: Fundação Getúlio Vargas/Escola de Administração de Empresas de São
Paulo, n.2, abril de 1998.
DINIZ, Maria Helena. Dicionário Jurídico. São Paulo: Saraiva, 1998a.
___________. Direito Fundacional. São Paulo: Oliveira Mendes, 1998b.
DONNELLY-COX, Gemma; DONOGHUE, Freda; HAYES, Treasa. Conceptualizing
the Third Sector in Ireland, North and South. p. 195-204. International Society for
Third-Sector Research and The Johns Hopkins University. Voluntas: International
Journal of Voluntary and Nonprofit Organizations. Vol. 12, No. 3, September 2001.
ESTATÍSTICAS do mapa. Mapa do terceiro setor. Relatório de julho de 2005.
Disponível em: <http://www.mapa.org.br> Acesso em: 21 jul. 2007.
FALCONER, Andres Pablo. A promessa do Terceiro Setor: um estudo sobre a
construção do papel das organizações sem fins lucrativos e do seu campo de
gestão. São Paulo, 1999. 152 p. Dissertação (Mestrado em Administração),
Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da Universidade de São
Paulo.
FASB – Financial Accounting Standards Board. Statement of Financial Accounting
Standards Nº. 117 (FAS 117): Connecticut, 1985. Disponível no endereço:
<http://www.fasb.org>. Acesso em 14/10/2004.
FERNANDES, Rubém César. "O que é o terceiro setor?". In: IOSCHPE, Evelyn Berg
(org.). 3º setor: desenvolvimento social sustentado. Rio de Janeiro: GIFE/Paz e
Terra, 1997.
117
FERRAREZI, Elisabete; REZENDE, Valéria. Organização da sociedade civil de
interesse público - OSCIP: a lei 9.790 como alterantiva para o terceiro setor. Brasília:
Comunidade Solidária, 2001.
FISCHER, Rosa Maria; MENDONÇA, Luciana Rocha de. ISTR Fifth International
Conference Cape Town: Transforming Civil Society, Citizenship and Governance -
The Third Sector in an Era of Global (Dis)Order. South Africa / July 7-10, 2002.
GIL, Antônio Carlos. Métodos e técnicas de pesquisa social. 4 ed. São Paulo: Atlas,
1995.
HENDRIKSEN, Eldon S.; VAN BREDA, Michael F. Teoria da contabilidade.
Tradução da 5ª edição americana por Antonio Zoratto Sanvicente. São Paulo: Atlas,
1999.
HUDSON, Mike. Administrando organizações do terceiro setor: o desafio de
administrar sem receita. São Paulo: Pearson Education, 2002.
IIZUKA, Edson Sadao; SANO, Hironobu. O Terceiro Setor e a Produção Acadêmica:
uma visita aos anais dos ENANPAD´s de 1990 a 2003. Disponível em:
http://integracao.fgvsp.br. Acesso em: 17/07/2007.
INSTITUTO BRASILEIRO DE GEOGRAFIA E ESTATÍSTICA. As fundações privadas
e associações sem fins lucrativos no Brasil 2002. Estudos e pesquisas. Informação
Econômica 4. 2. ed. Rio de Janeiro, 2004.
IUDÍCIBUS, Sérgio de. Teoria da contabilidade. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2004.
___________; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de
Contabilidade das Sociedades por Ações: aplicável também às demais sociedades.
4. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 1995.
KRAMER, Ralph M. A Third Sector in the Third Millennium? International Society for
Third-Sector Research and The Johns Hopkins University. Voluntas: International
Journal of Voluntary and Nonprofit Organizations, Vol. 11, No. 1, 2000.
LANDIM, Leilah. A invenção das ONGs: do serviço invisível à profissão sem nome.
Rio de Janeiro, UFRJ, 1993, 239 p. Tese (Doutorado em Antropologia Social),
Programa de Pós-Graduação em Antropologia Social do Museu Nacional.
118
MARCOVITCH, Jacques. Da exclusão à coesão social: profissionalização do
Terceiro Setor. In: IOSCHPE, Evelyn (Org.) et. al. 3º Setor: desenvolvimento social
sustentado. Rio de Janeiro: Paz e Terra, 1997. p. 121-130.
MIRANDA, Vera Lúcia Murta. Imunidades e Isenções Tributárias no Âmbito do Poder
Público: Benefícios e Beneficiários. In. Espírito Santo (Estado). Ministério Público.
Procuradoria-Geral de Justiça. Centro de Estudos e Aperfeiçoamento Funcional.
Terceiro Setor: Fundações e entidades de interesse social. Vitória: CEAF, 2004.
MONTAÑO, Carlos. Terceiro setor e questão social: crítica ao padrão emergente de
intervenção social. São Paulo: Cortez, 2002.
MOUCK, Tom. Institutional reality, financial reporting and the rules of the game.
Accounting Organizations and Society 29. The Anderson Schools of Management.
University of New México. Albuquerque: Pergamon, 2004.
NAKAGAWA, Masayuki. Introdução a controladoria: conceitos, sistemas,
implementação. São Paulo: Atlas, 1993.
NUNES, Andréa. Terceiro Setor: controle e fiscalização. 2. ed. São Paulo: Editora
Método, 2006.
OLAK, Paulo Arnaldo; NASCIMENTO, Diogo Toledo do. Contabilidade para
Entidades sem Fins Lucrativos.São Paulo: Atlas, 2006.
ONU - United Nations (Organização das Nações Unidas). Department of Economic
and Social Affairs. Handbook on Nonprofit Institutions in the System of National
Accounts. United Nations: New York, 2003. Disponível no endereço:
<http://unstats.un.org/unsd/publication/SeriesF/SeriesF_91E.pdf>. Acesso em
03/08/2007.
PAES, José Eduardo Sabo. Fundações e Entidades de Interesse Social: aspectos
jurídicos, administrativos, contábeis e tributários. 4. ed. rev., atual. e amp. de acordo
com a Lei n. 10.406, de 10.1.2002 (Novo Código Civil). Brasília: Brasília Jurídica,
2003.
PEREIRA, Luiz Carlos Bresser; GRAU, Nuria Cunil. Entre o Estado e o mercado: o
público não-estatal. p. 15-48. In : _____. (orgs.). O público não-estatal na reforma do
Estado. Rio de Janeiro: Editora Fundação Getúlio Vargas, 1999.
119
RAFAEL, Edson José. Fundações e direito. São Paulo: Companhia Melhoramentos,
1997.
RESENDE, Tomáz de Aquino. Novo manual de fundações. Belo Horizonte: Inédita,
1997.
RIBEIRO, Ricardo; e GUEDES, Taís Justo Caniato. Descentralização: limites e
possibilidades. p. 24-30. In: Controle Democrático, Descentralização e Reforma do
Estado. Silvia C. Yannoulas (org.). São Paulo, 2000. Disponível em:
http://www.flacso.org.br/data/biblioteca/338.pdf/. Acesso em 07/10/2007.
RICHARDSON, Roberto Jarry. Pesquisa Social: métodos e técnicas. Colaboradores
José Augusto de Souza Peres...(et. al.) São Paulo: Atlas, 1999. 3 ed. Rev. e Amp.
SÁ, Antônio Lopes de. Análise de balanços e modelos científicos em Contabilidade.
In Revista CRC/SC & Você / Conselho Regional de Contabilidade de Santa Catarina.
V. 3, n. 8, quadrimestral, Florianópolis: CRCSC, 2004.
SALAMON, Lester M.; ANHEIER, Helmut K. Defining the Nonprofit Sector: A Cross
National Analysis. Manchester University Press, 1997.
___________. The emerging sector: the nonprofit sector in comparative perspective -
an overview. Baltimore: The Johns Hopkins University, 1994.
SANTA CATARINA. Ato n. 125/2005/MP, 17 de agosto de 2005. Regulamentar as
atividades administrativas a serem realizadas pelas Promotorias de Justiça que
detêm a atribuição de velamento das fundações de direito privado.
___________. Lei n. 10.436, de 1º de julho de 1997. Dispõe sobre o reconhecimento
de Utilidade Pública Estadual.
SARAIVA, Luiz Alex Silva. Além do senso comum sobre o Terceiro Setor: uma
provocação. p. 19-40. In: PIMENTA, Solange Maria; SARAIVA, Luiz Alex Silva;
CORRÊA, Maria Laetitia (organizadores). Terceiro Setor: dilemas e polêmicas. São
Paulo: Saraiva, 2006.
SILVA, Cleber Demetrio Oliveira da. Fiscalização das contas das fundações:
Tribunal de Contas ou Ministério Público. Revista “Interesse Público”, ed. n. 27, ano
05. Porto Alegre: Notadez, setembro/outubro 2004.
120
SILVA, Eduardo M. F. da; AGUIAR, Marianne T. de. Terceiro Setor: buscando uma
conceituação. Disponível em: http://www.fundata.org.br/. Acesso em 24/06/2007.
SILVA, Francisco Carlos Lopes. Questões críticas sobre o Terceiro Setor. Disponível
em: http://www.fae.edu/publicacoes/pdf/IIseminario/politicas/politicas_10.pdf. Acesso
em: 20 de jul. 2007.
SILVA, Paulo Roberto da. Usuários da Contabilidade: uma reflexão. Revista
Brasileira de Mercado de Capitais – RBMEEC. Rio de Janeiro: Instituto Brasileiro de
Mercado de Capitais, v. 17, n. 44, p. 7-16, jan/jun 1992.
SILVEIRA, Douglas da. Fundações de Apoio: uma análise da contribuição de suas
atividades para as funções da Universidade Federal de Santa Catarina. In: I
Congresso de Contabilidade e Finanças da Universidade Federal de Santa Catarina,
2007, Florianópolis-SC.
___________; BORBA, José Alonso. Demonstrações financeiras das fundações de
apoio à Universidade Federal de Santa Catarina: uma análise preliminar. In: III
Congresso Nacional de Excelência em Gestão, 2006, Niterói-RJ.
___________. BORBA, José Alonso; BORGERT, Altair. Resultados de Fundações
Privadas: uma análise do desempenho operacional por área de atuação das
fundações de Santa Catarina. In: Estratégias para o Desenvolvimento Sustentável
das Organizações, 2006, Balneário Camboriú-SC.
SLOMSKI, Valmor. Controladoria e governança na gestão pública. São Paulo: Atlas,
2005.
TEODÓSIO, Armindo dos Santos de Sousa. Pensar pelo avesso o Terceiro Setor:
mitos, dilemas e perspectivas da ação social organizada no Brasil. In: STENGEL, M.
et al (orgs.) Políticas públicas de apoio sociofamiliar – curso de capacitação de
conselheiros municipais e tutelares. Belo Horizonte: PUC Minas, 2001, pp. 85-124.
ZAM, Adonias. Curadoria Estadual de Fundações e sua Importância. In. Espírito
Santo (Estado). Ministério Público. Procuradoria-Geral de Justiça. Centro de Estudos
e Aperfeiçoamento Funcional. Terceiro Setor: Fundações e entidades de interesse
social. Vitória: CEAF, 2004.
121
ANEXOS
122
ANEXO A: NBC T 3 – CONCEITO, CONTEÚDO, ESTRUTURA E
NOMENCLATURA DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
NBC T 3.1 – DAS DISPOSIÇÕES GERAIS
3.1.1 – As demonstrações contábeis (*) são as extraídas dos livros, registros e
documentos que compõem o sistema contábil de qualquer tipo de entidade.
3.1.2 – A atribuição e a responsabilidade técnica do sistema contábil da entidade
cabem, exclusivamente, a contabilista registrado no CRC.
3.1.3 – As demonstrações contábeis observarão os Princípios Fundamentais de
Contabilidade, aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade.
3.1.4 – As demonstrações contábeis devem especificar sua natureza, a data e/ou o
período e a Entidade a que se referem.
3.1.5 – O grau de revelação das demonstrações contábeis deve propiciar o
suficiente entendimento do que cumpre demonstrar, inclusive com o uso de notas
explicativas que, entretanto, não poderão substituir o que é intrínseco às
demonstrações.
3.1.6 – A utilização de procedimentos diversos daqueles estabelecidos nesta Norma
somente será admitida em Entidades públicas e privadas sujeitas a normas
contábeis específicas, fato que será mencionado em destaque, na demonstração ou
em nota explicativa.
3.1.7 – Os efeitos inflacionários são tratados em Norma específica.
(*) Inclusive as denominadas “financeiras”, na legislação.
NBC T 3.2 – DO BALANÇO PATRIMONIAL
3.2.1 – Conceito
3.2.1.1 – O Balanço Patrimonial é a demonstração contábil destinada a evidenciar,
qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, a posição patrimonial e
financeira da Entidade.
O item 3.2.1.1 foi alterado pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de 2005.
3.2.2 – Conteúdo e Estrutura
O item 3.2.2 e seus subitens foram alterados pela Resolução CFC n° 847, de 16 de junho de 1999.
3.2.2.1 – O Balanço Patrimonial é constituído pelo Ativo, pelo Passivo e pelo
Patrimônio Líquido.
123
a) o Ativo compreende os bens, os direitos e as demais aplicações de recursos
controlados pela entidade, capazes de gerar benefícios econômicos futuros,
originados de eventos ocorridos;
A letra “a” foi alterada pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de 2005.
b) o Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigações
para com terceiros, resultantes de eventos ocorridos que exigirão ativos para a sua
liquidação;
A letra “b” foi alterada pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de 2005.
c) o Patrimônio Líquido compreende os recursos próprios da Entidade, e seu valor é
a diferença positiva entre o valor do Ativo e o valor do Passivo. Quando o valor do
Passivo for maior que o valor do Ativo, o resultado é denominado Passivo a
Descoberto. Portanto, a expressão Patrimônio Líquido deve ser substituída por
Passivo a Descoberto.
A letra “c” foi alterada pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de 2005.
3.2.2.2 – As contas do ativo são dispostas em ordem crescente dos prazos
esperados de realização, e as contas do passivo são dispostas em ordem crescente
dos prazos de exigibilidade, estabelecidos ou esperados, observando-se iguais
procedimentos para os grupos e os subgrupos.
3.2.2.3 – Os direitos e as obrigações são classificados em grupos do Circulante,
desde que os prazos esperados de realização dos direitos e os prazos das
obrigações, estabelecidos ou esperados, situem-se no curso do exercício
subseqüente à data do balanço patrimonial.
3.2.2.4 – Os direitos e as obrigações são classificados, respectivamente, em grupos
de Realizável e Exigível a Longo Prazo, desde que os prazos esperados de
realização dos direitos, e os prazos das obrigações estabelecidas ou esperadas,
situem-se após o término do exercício subseqüente à data do balanço patrimonial.
3.2.2.5 – Na entidade em que o ciclo operacional tiver duração maior que o exercício
social, a classificação no Circulante ou Longo Prazo terá por base o prazo desse
ciclo.
3.2.2.6 – Os saldos devedores ou credores de todas as contas retificadoras deverão
ser apresentados como valores redutores das contas ou grupo de contas que lhes
deram origem.
3.2.2.7 – Os valores recebidos como receitas antecipadas por conta de produtos ou
serviços a serem concluídos em exercícios futuros, denominados como resultado de
exercícios futuros, na legislação, serão demonstrados com a dedução dos valores
ativos a eles vinculados, como direitos ou obrigações, dentro do respectivo grupo do
ativo ou do passivo.
3.2.2.8 – Os saldos devedores e credores serão demonstrados separadamente,
salvo nos casos em que a entidade tiver direito ou obrigação de compensá-los.
124
3.2.2.9 – Os elementos da mesma natureza e os saldos de reduzido valor quando
agrupados e desde que seja indicada a sua natureza e nunca devem ultrapassar, no
total, um décimo do valor do respectivo grupo de contas, sendo vedada a utilização
de títulos genéricos como “diversas contas” ou “contas-correntes”.
O item 3.2.2.9 foi alterado pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de 2005.
3.2.2.10 – As contas que compõem o ativo devem ser agrupadas, segundo sua
expressão qualitativa, em:
I – Circulante
O Circulante compõe-se de:
a) Disponível
São os recursos financeiros que se encontram à disposição imediata da entidade,
compreendendo os meios de pagamento em moeda e em outras espécies, os
depósitos bancários à vista e os títulos de liquidez imediata.
b) Créditos
São os títulos de crédito, quaisquer valores mobiliários e os outros direitos.
c) Estoques
São os valores referentes às existências de produtos acabados, produtos em
elaboração, matérias-primas, mercadorias, materiais de consumo, serviços em
andamento e outros valores relacionados às atividades-fins da entidade.
d) Despesas Antecipadas
São as aplicações em gastos que tenham realização no curso do período
subseqüente à data do balanço patrimonial.
e) Outros Valores e Bens
São os não relacionados às atividades-fim da entidade.
A letra “e” foi alterada pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de 2005.
II – Realizável a Longo Prazo
São os ativos referidos nos itens I b), c), d), e) anteriores, cujos prazos esperados de
realização situem-se após o término do exercício subseqüente à data do balanço
patrimonial.
125
III – Permanente
São os bens e direitos não destinados à transformação direta em meios de
pagamento e cuja perspectiva de permanência na entidade ultrapasse um exercício.
São constituídos pelos seguintes subgrupos:
a) Investimentos
São as participações em sociedades, além dos bens e direitos que não se destinem
à manutenção das atividades-fins da entidade.
b) Imobilizado
São os bens e direitos, tangíveis e intangíveis, utilizados na consecução das
atividades-fins da entidade.
c) Diferido
São as aplicações de recursos e despesas, que contribuirão para a formação do
resultado de mais de um exercício social.
A letra “c” do inciso III, do item 3.2.2.10 foi alterada pela Resolução CFC n° 847, de 16 de junho de
1999.
3.2.2.11 – As contas que compõem o passivo devem ser agrupadas, segundo sua
expressão qualitativa, em:
I – Circulante
São as obrigações conhecidas e os encargos estimados, cujos prazos estabelecidos
ou esperados situem-se no curso do exercício subseqüente à data do balanço
patrimonial.
II – Exigível a Longo Prazo
São as obrigações conhecidas e os encargos estimados, cujos prazos estabelecidos
ou esperados, situem-se após o término do exercício subseqüente à data do balanço
patrimonial.
3.2.2.12 – As contas que compõem o Patrimônio Líquido devem ser agrupadas,
segundo sua expressão qualitativa, em:
I – Capital
São os valores aportados pelos proprietários e os decorrentes de incorporação de
reservas e lucros.
II – Reservas
126
São os valores decorrentes de retenções de lucros, de reavaliação de ativos e de
outras circunstâncias.
III – Lucros ou Prejuízos Acumulados
São os lucros retidos ou ainda não destinados, e os prejuízos ainda não
compensados; estes apresentados como parcela redutora do Patrimônio Líquido.
O item 3.2.2.13 foi excluído pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de 2005.
NBC T 3.3 – DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
3.3.1 – Conceito
3.3.1.1 – A demonstração do resultado é a demonstração contábil destinada a
evidenciar a composição do resultado formado num determinado período de
operações da entidade.
3.3.1.2 – A demonstração do resultado, observado o princípio de competência,
evidenciará a formação dos vários níveis de resultados mediante confronto entre as
receitas e os correspondentes custos e despesas.
3.3.2 – Conteúdo e Estrutura
3.3.2.1 – A demonstração do resultado compreenderá:
a) as receitas e os ganhos do período, independentemente de seu recebimento;
b) os custos, despesas, encargos e perdas pagos ou incorridos, correspondentes a
esses ganhos e receitas.
3.3.2.2 – A compensação de receitas, custos e despesas é vedada.
3.3.2.3 – A demonstração do resultado evidenciará, no mínimo e de forma ordenada:
a) as receitas decorrentes da exploração das atividades-fins;
b) os impostos incidentes sobre as operações, os abatimentos, as devoluções e os
cancelamentos;
c) os custos dos produtos ou mercadorias vendidos e dos serviços prestados;
d) o resultado bruto do período;
e) os ganhos e as perdas operacionais;
f) as despesas administrativas com vendas, financeiras e outras, e as receitas
financeiras;
g) o resultado operacional;
h) as receitas e despesas e os ganhos e perdas não decorrentes das atividades-
fins;
i) o resultado antes das participações e dos impostos;
j) as provisões para impostos e contribuições sobre o resultado;
l) as participações no resultado;
m) o resultado líquido do período.
127
NBT 3.4 – DA DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
3.4.1 - Conceito
3.4.1.1 – A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados é a demonstração
contábil destinada a evidenciar, num determinado período, as mutações nos
resultados acumulados da entidade.
3.4.2 – Conteúdo e Estrutura
3.4.2.1 – A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará:
a) o saldo no início do período;
b) os ajustes de exercícios anteriores;
c) as reversões de reservas;
d) a parcela correspondente à realização de reavaliação, líquida do efeito dos
impostos correspondentes;
e) o resultado líquido do período;
f) as compensações de prejuízos;
g) as destinações do lucro líquido do período;
h) os lucros distribuídos;
i) as parcelas de lucros, incorporadas ao capital;
j) o saldo no final do período.
3.4.2.2 – Os ajustes dos exercícios anteriores são apenas os decorrentes de efeitos
da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado
exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.
3.4.2.3 – A entidade que elaborar a demonstração das mutações do patrimônio
líquido, nela incluirá a demonstração de lucros ou prejuízos acumulados.
NBC T 3.5 – DA DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
3.5.1 – Conceito
3.5.1.1 – A demonstração das mutações do patrimônio líquido é aquela destinada a
evidenciar as mudanças, em natureza e valor, havidas no patrimônio líquido da
entidade, num determinado período de tempo.
O subitem 3.5.1.1 foi alterado pela Resolução CFC n° 887, de 9 de outubro de 2000.
3.5.2 – Conteúdo e Estrutura
3.5.2.1 – A demonstração das mutações do patrimônio líquido discriminará:
a) os saldos no início do período;
b) os ajustes de exercícios anteriores;
c) as reversões e transferências de reservas e lucros;
d) os aumentos de capital, discriminando sua natureza;
e) a redução de capital;
f) as destinações do lucro líquido do período;
128
g) as reavaliações de ativos e sua realização, líquida do efeito dos impostos
correspondentes;
h) o resultado líquido do período;
i) as compensações de prejuízos;
j) os lucros distribuídos;
l) os saldos no final do período.
NBC T 3.6 – DA DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE
RECURSOS
3.6.1 – Conceito
3.6.1.1 – A demonstração das origens e aplicações de recursos é a demonstração
contábil destinada a evidenciar, num determinado período, as modificações que
originaram as variações no capital circulante líquido da entidade.
3.6.2 – Conteúdo e Estrutura
3.6.2.1 – A demonstração das origens e das aplicações de recursos discriminará:
a) o valor resultante das operações da entidade, correspondente ao resultado
líquido do período, retificado por valores que não geraram movimentação de
numerário ou não afetaram o capital circulante, que tanto poderá constituir-se em
origens ou em aplicação de recursos;
b) as origens dos recursos, compreendendo:
1) os aportes de capital;
2) os recursos provenientes da realização de ativos de longo prazo e permanente;
3) os recursos provenientes de capital de terceiros de longo prazo;
c) as aplicações dos recursos, compreendendo:
1) os recursos destinados ao pagamento das participações nos lucros aos sócios
ou acionistas;
2) os recursos aplicados na aquisição do permanente e no aumento dos ativos de
longo prazo;
3) os recursos aplicados na redução de obrigações de longo prazo;
4) os reembolsos de capital;
d) a variação do capital circulante líquido, resultante da diferença entre os totais das
origens e das aplicações dos recursos;
e) a demonstração da variação do capital circulante líquido, compreendendo os
saldos iniciais e finais do ativo e do passivo circulante, e respectivas variações
líquidas do período.
129
ANEXO B: NBC T 10 – Dos Aspectos Contábeis Específicos em Entidades
Diversas – 10.4 – Fundações
10.4.1 – DAS DISPOSIÇÕES GERAIS
10.4.1.1 – Esta norma estabelece critérios e procedimentos específicos de
avaliação, de registro contábil e de estruturação das demonstrações contábeis das
Fundações. Estas são organizações destinadas a fins de interesse coletivo (art. 11
da Lei de Introdução ao Código Civil e art. 16 e outros do Código Civil) e podem ser
“fundação pública de natureza jurídica de direito público” ou “pessoas jurídicas de
direito privado”. São compostas por uma coletividade humana organizada, e, como
tais, são entidades econômicas, com existência distinta de cada um dos indivíduos
ou entidades que as compõem, com capacidade jurídica para exercer direitos e
obrigações patrimoniais, econômicos e financeiros.
10.4.1.2 – Aplicam-se às Fundações os Princípios Fundamentais de Contabilidade,
bem como, com as alterações tratadas nos itens 10.4.5.1, 10.4.5.2, 10.4.6.1,
10.4.6.2 e 10.4.7.1, todas as Normas Brasileiras de Contabilidade e suas
Interpretações Técnicas e Comunicados Técnicos, editados pelo Conselho Federal
de Contabilidade.
10.4.2 – DO REGISTRO CONTÁBIL
10.4.2.1 – As Fundações devem constituir provisão em montante suficiente para
cobrir as perdas esperadas com base em estimativas de seus prováveis valores de
realização e baixar os prescritos, incobráveis e anistiados.
10.4.2.2 – As doações e contribuições para custeio são contabilizadas em conta de
receita. As doações e subvenções patrimoniais são contabilizadas no patrimônio
social.
10.4.2.3 – As receitas de doações e contribuições para custeio são consideradas
realizadas quando da emissão de nota de empenho ou da comunicação dos
doadores, conforme o caso, devendo ser apropriadas, em bases mensais, de acordo
com os períodos a serem beneficiados, quando estes forem identificáveis.
10.4.3 – DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
10.4.3.1 – As demonstrações contábeis que devem ser elaboradas pelas Fundações
são as seguintes, determinadas pela NBC T 3 – Conceito, Conteúdo, Estrutura e
Nomenclatura das Demonstrações Contábeis: Balanço Patrimonial, Demonstração
do Resultado, Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e Demonstrações
das Origens e Aplicações de Recursos.
10.4.4 – DO BALANÇO PATRIMONIAL
10.4.4.1 – O Balanço Patrimonial das Fundações deve evidenciar os componentes
patrimoniais que lhe são pertinentes, de modo a possibilitar aos seus usuários a
adequada interpretação da sua posição patrimonial e financeira.
130
10.4.4.2 – A conta Capital (item 3.2.2.12 I) será substituída pela conta Patrimônio
Social, e a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados (item 3.2.2.12 III) pela conta
Superávits ou Déficits Acumulados.
10.4.5 – DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
10.4.5.1 – A denominação da Demonstração do Resultado (item 3.3 da NBC T 3) é
alterada para Demonstração do Superávit ou Déficit, a qual deve evidenciar a
composição do resultado de um determinado período. Além dessa alteração, a NBC
T 3 é aplicada substituindo a palavra resultado dos itens 3.3.2.3 d, 3.3.2.3 g e 3.3.2.3
m, pela expressão superávit ou déficit.
10.4.5.2 – A demonstração do resultado deve evidenciar, de forma segregada, as
contas de receitas e despesas; estas, quando identificáveis, por tipo de atividade.
10.4.6 – DA DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
10.4.6.1 – A denominação Da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
(item 3.5 da NBC T 3) é alterada para Demonstração das Mutações do Patrimônio
Social, que deve evidenciar, num determinado período, a movimentação das contas
que integram o seu patrimônio. Além dessa alteração, a NBC T 3 é aplicada com a
substituição da palavra lucros, dos itens 3.5.2.1 c, 3.5.2.1.f e 3.5.2.1.h, pela palavra
superávit; e a palavra prejuízo, do item 3.5.2.1 i, pela palavra déficit.
10.4.6.2 – As Fundações estão dispensadas da elaboração da Demonstração de
Lucros ou Prejuízos Acumulados (NBC -3-4), por estar incluída na Demonstração
das Mutações do Patrimônio Social.
10.4.7 – DA DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS
10.4.7.1 – Na Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (item 3.6 da
NBC T 3), a palavra resultado do item 3.6.2.1, a, é substituída pela expressão
superávit ou déficit.
10.4.8 – DA DIVULGAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
10.4.8.1 – A divulgação das demonstrações contábeis deve obedecer à NBC T 6 –
Da Divulgação das Demonstrações Contábeis.
10.4.9 – DAS NOTAS EXPLICATIVAS ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
10.4.9.1 – As notas explicativas devem incluir informações de natureza patrimonial,
econômica, financeira, legal, física e social, tais como:
a) as principais atividades desenvolvidas pela Fundação;
b) as principais práticas contábeis adotadas;
c) os investimentos relevantes efetuados no período e os anteriormente existentes;
d) a origem e a natureza das principais doações e outros recursos de valor
significativo;
e) os detalhes dos financiamentos a longo prazo; e
f) os detalhes das contingências na data do encerramento do exercício e dos
prováveis efeitos futuros.
131
ANEXO C: NBC T-10 – ASPECTOS CONTÁBEIS ESPECÍFICOS EM ENTIDADES
DIVERSAS – NBC T 10.19 – ENTIDADES SEM FINALIDADE DE LUCROS
10.19.1 – DAS DISPOSIÇÕES GERAIS
10.19.1.1 – Esta norma estabelece critérios e procedimentos específicos de
avaliação, de registros dos componentes e variações patrimoniais e de estruturação
das demonstrações contábeis, e as informações mínimas a serem divulgadas em
nota explicativa das entidades sem finalidade de lucros.
10.19.1.2 – Destina-se, também, a orientar o atendimento às exigências legais sobre
procedimentos contábeis a serem cumpridos pelas pessoas jurídicas de direito
privado sem finalidade de lucros, especialmente entidades beneficentes de
assistência social (Lei Orgânica da Seguridade Social), para a emissão do
Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos, da competência do Conselho Nacional
de Assistência Social (CNAS).
10.19.1.3 – As entidades sem finalidade de lucros são aquelas em que o resultado
positivo não é destinado aos detentores do patrimônio líquido, e o lucro
ou prejuízo é denominado, respectivamente, de superávit ou déficit.
10.19.1.4 – As entidades sem finalidade de lucros exercem atividades assistenciais,
de saúde, educacionais, técnico-científicas, esportivas, religiosas,
políticas, culturais, beneficentes, sociais, de conselhos de classe e
outras, administrando pessoas, coisas, fatos e interesses coexistentes, e
coordenados em torno de um patrimônio com finalidade comum ou
comunitária.
10.19.1.5 – Essas entidades são constituídas sob a forma de fundações públicas ou
privadas, ou sociedades civis, nas categorias de entidades sindicais,
culturais, associações de classe, partidos políticos, ordem dos
advogados, conselhos federais, regionais e seccionais de profissões
liberais, clubes esportivos não-comerciais e outras entidades
enquadradas no conceito do item 10.19.1.4.
10.19.1.6 – Aplicam-se às entidades sem finalidade de lucros os Princípios
Fundamentais de Contabilidade, bem como as Normas Brasileiras de
Contabilidade e suas Interpretações Técnicas e Comunicados Técnicos,
editados pelo Conselho Federal de Contabilidade.
10.19.1.7 – Por se tratar de entidades sujeitas aos mesmos procedimentos
contábeis, devem ser aplicadas, no que couber, as diretrizes da NBC T
10.4 – Fundações; e da NBC T 10.18 – Entidades Sindicais e
Associações de Classe.
10.19.2 – DO REGISTRO CONTÁBIL
10.19.2.1 – As receitas e despesas devem ser reconhecidas, mensalmente,
respeitando os Princípios Fundamentais de Contabilidade, em especial
os Princípios da Oportunidade e da Competência.
132
10.19.2.2 – As entidades sem finalidade de lucros devem constituir provisão em
montante suficiente para cobrir as perdas esperadas, com base em
estimativas de seus prováveis valores de realização, e baixar os valores
prescritos, incobráveis e anistiados.
10.19.2.3 – As doações, subvenções e contribuições para custeio são contabilizadas
em contas de receita. As doações, subvenções e contribuições
patrimoniais, inclusive as arrecadadas na constituição da entidade, são
contabilizadas no patrimônio social.
10.19.2.4 – A receitas de doações, subvenções e contribuições para custeio ou
investimento devem ser registradas mediante documento hábil.
10.19.2.5 – Os registros contábeis devem evidenciar as contas de receitas e
despesas, superávit ou déficit, de forma segregada, quando
identificáveis por tipo de atividade, tais como educação, saúde,
assistência social, técnico-científica e outras, bem como comercial,
industrial ou de prestação de serviços.
10.19.2.6 – As receitas de doações, subvenções e contribuições, recebidas para
aplicação específica, mediante constituição ou não de fundos, devem ser
registradas em contas próprias, segregadas das demais contas da
entidade.
10.19.2.7 – O valor do superávit ou déficit do exercício deve ser registrado na conta
Superávit ou Déficit do Exercício, enquanto não aprovado pela
assembléia dos associados; e, após a sua aprovação, deve ser
transferido para a conta Patrimônio Social.
O item 10.19.2.8 foi excluído pela Resolução CFC n° 926, de 19 de dezembro de 2001.
10.19.3 – DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
10.19.3.1 – As demonstrações contábeis, que devem ser elaboradas pelas
entidades sem finalidade de lucros, são as determinadas pela NBC T 3 –
Conceito, Conteúdo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstrações
Contábeis, e a sua divulgação pela NBC T 6 – Da Divulgação das
Demonstrações Contábeis.
10.19.3.2 – Na aplicação das normas contábeis, em especial a NBC T 3, a conta
Capital deve ser substituída por Patrimônio Social, integrante do grupo
Patrimônio Líquido; e a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados por
Superávit ou Déficit do Exercício.
10.19.3.3 – As demonstrações contábeis devem ser complementadas por notas
explicativas que contenham, pelo menos, as seguintes informações:
a) o resumo das principais práticas contábeis;
b) os critérios de apuração das receitas e das despesas, especialmente
com gratuidades, doações, subvenções, contribuições e aplicações
de recursos;
133
c) as contribuições previdenciárias, relacionadas com a atividade
assistencial devem ser demonstradas como se a entidade não
gozasse de isenção, conforme normas do Instituto Nacional do
Seguro Social (INSS);
d) as subvenções recebidas pela entidade, a aplicação dos recursos e
as responsabilidades decorrentes dessas subvenções;
e) os fundos de aplicação restrita e as responsabilidades decorrentes
desses fundos;
f) evidenciação dos recursos sujeitos a restrições ou vinculações por
parte do doador;
g) eventos subseqüentes à data do encerramento do exercício que
tenham, ou possa vir a ter, efeito relevante sobre a situação
financeira e os resultados futuros da entidade;
h) as taxas de juros, as datas de vencimento e as garantias das
obrigações a longo prazo;
i) informações sobre os tipos de seguros contratados;
j) as entidades educacionais, além das notas explicativas, devem
evidenciar a adequação das receitas com as despesas de pessoal,
segundo parâmetros estabelecidos pela lei das Diretrizes e Bases da
Educação e sua regulamentação.
k) as entidades beneficiadas com a isenção de tributos e contribuições
devem evidenciar suas receitas com e sem gratuidade, de forma
segregada, e os benefícios fiscais gozados.
A letra “k” do item 10.19.3.3 foi incluída pela Resolução CFC n° 926, de 19 de dezembro de 2001 e
alterado pela Resolução CFC n° 966, de 16 de maio de 2003.
134
APÊNDICES
135
APÊNDICE A: OFÍCIO ENCAMINHADO AO CENTRO DE APOIO À CIDADANIA E
ÀS FUNDAÇÕES SOLICITANDO DISPONIBILIZAÇÃO DOS DADOS DAS
FUNDAÇÕES.
136
APÊNDICE B: RELAÇÃO DAS FUNDAÇÕES DA ÁREA DE EDUCAÇÃO E
PESQUISA EXCLUÍDAS DA ANÁLISE POR TEREM DEIXADO DE PRESTAR
CONSTAS DOS EXERCÍCIOS ANALISADOS ATÉ 01/09/2007.
Ordem
Fundação Cidade
Prestações
Faltantes
Passaram
a prestar
contas
depois de
2004
Fundações
em
Processo
de
Extinção
1 FUNDAÇÃO ANTI-DOPPE Jaragua do Sul
2005 e
2006
X
2 FUNDAÇÃO BRASILEIRA DE CONTABILIDADE Florianopolis
2004 e
2005
X
3
FUNDAÇÃO BROERING DE ENSINO PESQUISA
E EXTENSÃO
Lages 2006
4
FUNDAÇÃO CATARINENSE DE DIFUSAO
EDUCATIVA E CULTURAL JERONIMO COELHO
Florianopolis 2006
5
FUNDAÇÃO CATARINENSE DE PESQUISAS
AMBIENTAIS
Santo Amaro da
Imperatriz
2004 e
2005
X
6
FUNDAÇÃO DE ENSINO E ENGENHARIA DE
SANTA CATARINA
Florianopolis 2006
7
FUNDAÇÃO DE ENSINO PROFISSIONALIZANTE
PEROLA DO VALE
Timbo 2006
8
FUNDAÇÃO DE EXTENSÃO E PESQUISAS
EDUCACIONAIS
Itajai 2004 X
9
FUNDAÇÃO DE PISCICULTURA INTEGRADA DO
VALE DO ITAJAI
Timbo 2005
10
FUNDAÇÃO DO ENSINO TÉCNICO DE SANTA
CATARINA
Florianopolis 2006
11 FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DE BRUSQUE Brusque
2004 e
2006
X
12 FUNDAÇÃO EDUCACIONAL EVANGELICA Brusque 2006
13
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL HANSA HAMMONIA
-FEHH
Ibirama
2005 e
2006
14 FUNDAÇÃO ESCOLA NACIONAL DE SEGUROS Blumenau 2004 X
15 FUNDAÇÃO FRIEDERIC FROEBEL Sao Bento do Sul 2004 X
16
FUNDAÇÃO INSTITUTO DE APOIO AO ENSINO,
PESQUISA E EXTENSÃO DO CENTRO DE
CIÊNCIAS AGROVETERINÁRIAS
Lages
2005 e
2006
17
FUNDAÇÃO INSTITUTO DE EXTENSÃO E
PESQUISAS EDUCACIONAIS
Florianopolis 2006
18
FUNDAÇÃO LOGOSÓFICA EM PROL DA
SUPERAÇÃO HUMANA - JOAÇABA
Joacaba
2004 e
2005
X
19
FUNDAÇÃO LOGOSÓFICA EM PROL DA
SUPERAÇÃO HUMANA - JOINVILLE
Joinville
2004 e
2005
X
20
FUNDAÇÃO LOGOSÓFICA EM PROL DA
SUPERAÇÃO HUMANA - LAGES
Lages
2004 e
2005
X
21
FUNDAÇÃO LOGOSOFICA EM PROL DA
SUPERAÇÃO HUMANA
Chapeco
2004 e
2005
X
22
FUNDAÇÃO LOGOSÓFICA EM PROL DA
SUPERAÇÃO HUMANA
Florianopolis 2004 X
23 FUNDAÇÃO PERENE Laguna
2005 e
2006
X
24
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE DO OESTE DE
SANTA CATARINA
Joacaba 2006
25 FUNDAÇÃO VIDA NOVA Balneario Camboriu
2004 e
2005
X
137
APÊNDICE C: DETALHAMENTO DA TABELA 4.9
Evidenciação dos 16 itens analisados em todas as
prestações de contas
Evidenciação dos 27 itens do estudo
2004 2005 2006 Total 2004 2005 2006 Total
Ordem
Fundação
Início das
Atividades
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie
Média
1
FUNDAÇÃO PROFESSOR
OSNI DE MEDEIROS REGIS
1/9/1998 16
14
88%
16
15
94%
16
14
88%
48
43
90% 17
14
82% 18
15
83% 17
14
82% 52
43
83%
86%
2
FUNDAÇÃO DOS
ADMINISTRADORES DE
SANTA CATARINA
17/4/2001 16
14
88%
16
13
81%
16
12
75%
48
39
81% 19
17
89% 18
15
83% 19
15
79% 56
47
84%
83%
3
FUNDAÇÃO DE EDUCAÇÃO
DAMA
1/1/2001 16
12
75%
16
14
88%
16
15
94%
48
41
85% 19
14
74% 20
16
80% 19
16
84% 58
46
79%
82%
4
FUNDAÇÃO CATARINENSE
DE EDUCAÇÃO NA EMPRESA
1/1/1997 16
13
81%
16
14
88%
16
12
75%
48
39
81% 18
15
83% 18
16
89% 18
13
72% 54
44
81%
81%
5
FUNDAÇÃO UNIVERSITÁRIA
IBEROAMERICANA
15/2/2002 16
12
75%
16
12
75%
16
14
88%
48
38
79% 19
15
79% 19
15
79% 19
17
89% 57
47
82%
81%
6
FUNDAÇÃO DOM JAIME DE
BARROS CÂMARA
11/3/1974 16
13
81%
16
13
81%
16
13
81%
48
39
81% 21
16
76% 21
17
81% 21
17
81% 63
50
79%
80%
7
FUNDAÇÃO ALFREDO
HENRIQUE WAGNER
19/12/2002 16
13
81%
16
13
81%
16
13
81%
48
39
81% 18
14
78% 18
14
78% 18
14
78% 54
42
78%
80%
8 FUNDAÇÃO HERMON 29/7/2001 16
14
88%
16
12
75%
16
12
75%
48
38
79% 19
17
89% 20
15
75% 21
15
71% 60
47
78%
79%
9
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
DO CONTESTADO -
REITORIA
29/4/1994 16
13
81%
16
13
81%
16
13
81%
48
39
81% 22
17
77% 22
16
73% 22
17
77% 66
50
76%
79%
10
FUNDAÇÃO INSTITUTO
NACIONAL DE ARTES
CULINÁRIAS - FINAC
2/2/2000 16
11
69%
16
12
75%
16
13
81%
48
36
75% 18
13
72% 18
14
78% 17
14
82% 53
41
77%
76%
11
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
DO SUL DE SANTA
CATARINA
18/10/1967 16
14
88%
16
12
75%
16
11
69%
48
37
77% 26
21
81% 26
19
73% 26
18
69% 78
58
74%
76%
12
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
PARA O DESENVOLVIMENTO
DO ALTO VALE DO ITAJAI
29/8/1966 16
12
75%
16
12
75%
16
12
75%
48
36
75% 23
17
74% 25
19
76% 25
19
76% 73
55
75%
75%
138
Evidenciação dos 16 itens analisados em todas as
prestações de contas
Evidenciação dos 27 itens do estudo
2004 2005 2006 Total 2004 2005 2006 Total
Ordem
Fundação
Início das
Atividades
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie
Média
13
FUNDAÇÃO ULYSSES
GUIMARÃES/SECCIONAL DE
SANTA CATARINA
25/5/1995 16
12
75%
16
13
81%
16
11
69%
48
36
75% 19
14
74% 19
15
79% 18
12
67% 56
41
73%
74%
14
FUNDAÇÃO CENTROS DE
REFERÊNCIA EM
TECNOLOGIAS INOVADORAS
31/10/1984 16
13
81%
16
11
69%
16
13
81%
48
37
77% 24
17
71% 24
16
67% 24
18
75% 72
51
71%
74%
15
FUNDAÇÃO CENTRO
TECNOLOGICO DE
PRODUÇÃO INDUSTRIAL
1/1/2000 16
11
69%
16
14
88%
16
12
75%
48
37
77% 20
13
65% 20
16
80% 21
14
67% 61
43
70%
74%
16
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
DO CONTESTADO - CAMPUS
DE CURITIBANOS
24/6/1976 16
11
69%
16
12
75%
16
12
75%
48
35
73% 22
16
73% 23
17
74% 25
19
76% 70
139
Evidenciação dos 16 itens analisados em todas as
prestações de contas
Evidenciação dos 27 itens do estudo
2004 2005 2006 Total 2004 2005 2006 Total
Ordem
Fundação
Início das
Atividades
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie
Média
25
FUNDAÇÃO UNIVERSITÁRIA
DO DESENVOLVIMENTO DO
OESTE
22/6/1971 16
11
69%
16
12
75%
16
10
63%
48
33
69% 25
16
64% 25
17
68% 25
14
56% 75
47
63%
66%
26 FUNDAÇÃO FRITZ MULLER 2/12/1996 16
10
63%
16
9 56%
16
13
81%
48
32
67% 20
11
55% 20
12
60% 19
15
79% 59
38
64%
66%
27
FUNDAÇÃO BLUMENAUENSE
DE ESTUDOS TÊXTEIS
3/3/1971 16
11
69%
16
7 44%
16
13
81%
48
31
65% 21
14
67% 21
10
48% 21
16
76% 63
40
63%
64%
28
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL
REGIONAL JARAGUAENSE -
FERJ
31/8/1973 16
11
69%
16
10
63%
16
11
69%
48
32
67% 25
15
60% 25
14
56% 24
14
58% 74
43
58%
62%
29
FUNDAÇÃO DAS ESCOLAS
UNIDAS DO PLANALTO
CATARINENSE
19/7/1959 16
10
63%
16
10
63%
16
9 56%
48
29
60% 25
15
60% 25
16
64% 25
16
64% 75
47
63%
62%
30
FUNDAÇÃO DE ESTUDOS
SUPERIORES DE
ADMINISTRAÇÃO E
GERÊNCIA
6/2/1987 16
8 50%
16
11
69%
16
10
63%
48
29
60% 23
12
52% 23
16
70% 23
14
61% 69
42
61%
61%
31
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
DO VALE DO ITAJAÍ
11/11/1970 16
13
81%
16
8 50%
16
9 56%
48
30
63% 25
17
68% 25
12
48% 24
14
58% 74
43
58%
60%
32
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
DO CONTESTADO - CAMPUS
UNIVERSITÁRIO DE
CAÇADOR
31/7/1971 16
11
69%
16
5 31%
16
10
63%
48
26
54% 22
15
68% 22
10
45% 23
16
70% 67
41
61%
58%
33
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL
BARRIGA VERDE
7/4/1977 16
9 56%
16
11
69%
16
9 56%
48
29
60% 21
10
48% 25
14
56% 25
11
44% 71
35
49%
55%
34
FUNDAÇÃO INSTITUTO
TECNOLÓGICO DE
JOINVILLE
6/4/1987 16
10
63%
16
7 44%
16
9 56%
48
26
54% 20
13
65% 22
10
45% 22
12
55% 64
35
55%
54%
35
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
DO CONTESTADO CAMPUS
UNIVERSITÁRIO DE
CANOINHAS
11/3/1972 16
9 56%
16
9 56%
16
9 56%
48
27
56% 26
14
54% 26
13
50% 26
14
54% 78
41
53%
54%
140
Evidenciação dos 16 itens analisados em todas as
prestações de contas
Evidenciação dos 27 itens do estudo
2004 2005 2006 Total 2004 2005 2006 Total
Ordem
Fundação
Início das
Atividades
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie
la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie la*
le*
% Ie
Média
36
FUNDAÇÃO DE AMPARO A
PESQUISA E EXTENSÃO
UNIVERSITÁRIA
28/9/1977 16
8 50%
16
8 50%
16
9 56%
48
25
52% 21
11
52% 21
11
52% 21
12
57% 63
34
54%
53%
37
FUNDAÇÃO JOSÉ ARTHUR
BOITEUX
31/5/1958 16
10
63%
16
8 50%
16
7 44%
48
25
52% 20
11
55% 19
9 47% 20
9 45% 59
29
49%
51%
38
FUNDAÇÃO DE ESTUDOS E
PESQUISAS SÓCIO-
ECONÔMICOS
26/10/1977 16
8 50%
16
9 56%
16
8 50%
48
25
52% 22
10
45% 22
11
50% 23
11
48% 67
32
48%
50%
39
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE
DO CONTESTADO
CONCORDIA
13/5/1976 16
4 25%
16
7 44%
16
10
63%
48
21
44% 23
7 30% 24
11
46% 23
14
61% 70
32
46%
45%
* Ia: Item analisado
* Ie: Item evidenciado
Livros Grátis
( http://www.livrosgratis.com.br )
Milhares de Livros para Download:
Baixar livros de Administração
Baixar livros de Agronomia
Baixar livros de Arquitetura
Baixar livros de Artes
Baixar livros de Astronomia
Baixar livros de Biologia Geral
Baixar livros de Ciência da Computação
Baixar livros de Ciência da Informação
Baixar livros de Ciência Política
Baixar livros de Ciências da Saúde
Baixar livros de Comunicação
Baixar livros do Conselho Nacional de Educação - CNE
Baixar livros de Defesa civil
Baixar livros de Direito
Baixar livros de Direitos humanos
Baixar livros de Economia
Baixar livros de Economia Doméstica
Baixar livros de Educação
Baixar livros de Educação - Trânsito
Baixar livros de Educação Física
Baixar livros de Engenharia Aeroespacial
Baixar livros de Farmácia
Baixar livros de Filosofia
Baixar livros de Física
Baixar livros de Geociências
Baixar livros de Geografia
Baixar livros de História
Baixar livros de Línguas
Baixar livros de Literatura
Baixar livros de Literatura de Cordel
Baixar livros de Literatura Infantil
Baixar livros de Matemática
Baixar livros de Medicina
Baixar livros de Medicina Veterinária
Baixar livros de Meio Ambiente
Baixar livros de Meteorologia
Baixar Monografias e TCC
Baixar livros Multidisciplinar
Baixar livros de Música
Baixar livros de Psicologia
Baixar livros de Química
Baixar livros de Saúde Coletiva
Baixar livros de Serviço Social
Baixar livros de Sociologia
Baixar livros de Teologia
Baixar livros de Trabalho
Baixar livros de Turismo
